Государственное регулирование аудиторской деятельности

Федеральный закон от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" определяет аудиторскую деятельность, аудит как предпринимательскую деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Институт аудита является неотъемлемым элементом рыночной экономики.

Согласно ст. 1 Закона об аудиторской деятельности, целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Под достоверностью в Законе об аудиторской деятельности понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

Аудит не подменяет государственный контроль достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, осуществляемый уполномоченными органами государственной власти, а дополняет его и способствует его улучшению.

Аудитором является физическое лицо, отвечающее квалификационным требованиям, установленным уполномоченным федеральным органом, и имеющее квалификационный аттестат аудитора. Аудитор может осуществлять аудиторскую деятельность в качестве работника аудиторской организации или лица, привлекаемого аудиторской организацией к работе на основании гражданско-правового договора, либо в качестве индивидуального предпринимателя.

Аудиторская организация - коммерческая организация, которая может быть создана в любой организационно-правовой форме, за исключением открытого акционерного общества. Индивидуальные аудиторы и аудиторские организации обладают специальной правоспособностью, так как в соответствии с упомянутым законом они могут осуществлять только аудит, а также оказывать сопутствующие аудиту услуги. Поэтому Закон об аудиторской деятельности определил перечень сопутствующих аудиту услуг, в который, в частности, включены налоговое, экономическое, финансовое, управленческое и правовое консультирование, постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, оценка стоимости имущества. Данный перечень не является законченным. Сопутствующими аудиту услугами могут быть и другие услуги, связанные с аудиторской деятельностью.

Аудит подразделяют на внешний и внутренний. Внешний аудит представляет собой собственно аудит, осуществляемый аудитором (аудиторской организацией). Внутренний аудит - система внутреннего контроля, организованная хозяйствующим субъектом. Кроме того, аудит может быть инициативным и обязательным. Инициативный аудит проводится в любое время и в тех объемах, которые установлены самостоятельным решением органа управления экономического субъекта, являющегося юридическим лицом, либо решением индивидуального предпринимателя.

Согласно ст. 5 закона обязательный аудит - это ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя. Обязательный аудит осуществляется, например, в отношении открытых акционерных обществ, кредитных организаций, бюро кредитных историй, страховых организаций, товарных и фондовых бирж, инвестиционных фондов. При проведении обязательного аудита в организациях, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, заключение договоров оказания аудиторских услуг должно осуществляться по итогам размещения заказа на оказание таких услуг в порядке, предусмотренном уже упоминавшимся законом о размещении заказов.

Обязательный аудит проводится только аудиторскими организациями. Данное положение Закона об аудиторской деятельности постановлением Конституционного Суда РФ от 1 апреля 2003 г. N 4-П по делу о проверке конституционности положения п. 2 ст. 7 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" в связи с жалобой гражданки И.В. Выставкиной было признано не противоречащим Конституции РФ. Одним из аргументов такого решения является то, что отношения, возникающие в ходе обязательной аудиторской проверки, в значительной мере имеют публично-правовой характер, поскольку по своим целям, предназначению и функциям обязательный аудит проводится в интересах неопределенного круга лиц и государства, т.е. в общественных интересах. Конституционный Суд РФ также отметил, что в соответствии с п. 3 ст. 4 Закона об аудиторской деятельности аудиторская организация может быть создана в любой организационно-правовой форме (за исключением открытого акционерного общества), в том числе, как следует из Гражданского кодекса РФ, в форме общества, учрежденного одним или несколькими лицами. Однако согласно переходному положению, закрепленному п. 1 ст. 22 Закона об аудиторской деятельности, норма п. 5 ст. 4 о том, что в штате аудиторской организации должно состоять не менее 5 аудиторов, вступает в силу по истечении 2 лет со дня вступления в силу Закона об аудиторской деятельности (т.е. 9 сентября 2003 г.). Следовательно, индивидуальный аудитор, осуществляющий деятельность в качестве индивидуального предпринимателя, учредив такое общество самостоятельно, становится единственным его участником и может проводить обязательный аудит на равных основаниях с другими аудиторскими организациями. Таким образом, Конституционный Суд РФ 1 апреля 2003 г. рекомендовал индивидуальным аудиторам создать и зарегистрировать соответствующие общества и несколько месяцев (до 9 сентября 2003 г.) проводить обязательные аудиторские проверки.

Государственное регулирование аудиторской деятельности осуществляется в правовых и организационных формах. Основные аспекты правового регулирования определены ст. 2 Закона об аудиторской деятельности, в соответствии с которой аудиторская деятельность осуществляется согласно Закону об аудиторской деятельности и принятым в его развитие федеральным законам, регулирующим отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности. Нормы законодательства Российской Федерации, содержащиеся в других федеральных законах, должны соответствовать Закону об аудиторской деятельности. Несмотря на некоторую правовую некорректность приведенных положений (Закон об аудиторской деятельности не является федеральным конституционным законом), идея единого нормативного правового акта, являющегося системообразующим в данной сфере регулирования, является позитивной, отвечающей задаче упорядочения предпринимательского законодательства в целом.

Положение п. 2 ч. 2 ст. 3 Гражданского кодекса РФ о соответствии норм гражданского права, содержащихся в других законах, Гражданскому кодексу РФ, во многих случаях приводит к тупиковым, неразрешимым ситуациям. Пример оказался заразительным. Какое правовое значение имеет приведенная норма Закона об аудиторской деятельности? Законом об акционерных обществах предусмотрено, что аудитор осуществляет проверку финансово-хозяйственной деятельности общества в соответствии с правовыми актами Российской Федерации на основе заключенного с ним договора. Норма Закона об аудиторской деятельности не может оказать правоприменяющего влияния и на другие законы, где говорится о необходимости проведения аудиторской проверки. Таким образом, анализируемая норма Закона об аудиторской деятельности определяет значение этого закона, не имея никакого правоприменяющего значения.

Отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности, могут регулироваться также указами Президента РФ, которые не должны противоречить Закону об аудиторской деятельности и иным федеральным законам.

На основании и во исполнение рассматриваемого закона и иных федеральных законов, указов Президента РФ Правительство РФ вправе принимать постановления, содержащие нормы, которые касаются аудиторской деятельности. Постановлением Правительства РФ от 18 марта 2005 г. N 139 утверждены Правила проведения ежегодного аудита ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности по формированию и инвестированию средств пенсионных накоплений, а также финансированию выплат за счет средств пенсионных накоплений.

Согласно ст. 9 Закона об аудиторской деятельности Правительство РФ утверждает федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые устанавливают единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности (за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер) являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц.

Внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, а также правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов не могут противоречить федеральным правилам (стандартам), их требования не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов). Действующие Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности утверждены постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696.

Правило (стандарт) N 24 посвящено основным принципам федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами. Им, в частности, установлено, что аудит и сопутствующие аудиту услуги должны быть четко разграничены. К сопутствующим аудиту услугам, оказание которых регулируется федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, относятся обзорные проверки; согласованные процедуры; компиляция финансовой информации.

Порядок проведения конкурсов в целях заключения договоров при проведении обязательного аудита в организациях, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25 процентов, также утверждается Правительством РФ (ст. 7 Закона об аудиторской деятельности). Постановлением Правительства РФ от 30 ноября 2005 г. N 706 "О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита" утверждены Правила проведения открытого конкурса по отбору аудиторской организации для осуществления обязательного ежегодного аудита таких организаций. Эти Правила распространяются и на осуществление обязательного аудита федеральных государственных унитарных предприятий, у которых объем выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год в 500 тысяч раз превышает установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса на конец отчетного года в 200 тысяч раз превышает установленный минимальный размер оплаты труда. Обязательный аудит для таких предприятий также предусмотрен ст. 7 Закона об аудиторской деятельности. Для государственных унитарных предприятий субъектов Российской Федерации, которые имеют такие же финансовые показатели деятельности, названные Правила проведения конкурса являются примерными.

Цель проведения конкурса - выявление аудиторской организации, которая обеспечит лучшие условия проведения аудита.

В соответствии со ст. 18 Закона об аудиторской деятельности функции федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности осуществляет уполномоченный федеральный орган исполнительной власти, определяемый Правительством РФ. Положение об этом органе утверждает Правительство РФ. Основными функциями уполномоченного федерального органа являются:

издание в пределах своей компетенции нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность;

организация разработки и представление на утверждение Правительства РФ федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;

организация в установленном законодательством Российской Федерации порядке системы аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов, лицензирование аудиторской деятельности;

организация системы надзора за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами лицензионных требований и условий;

контроль за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;

определение объема и разработка порядка представления уполномоченному федеральному органу отчетности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов;

ведение государственных реестров аттестованных аудиторов аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, профессиональных аудиторских объединений и учебно-методических центров в соответствии с положением о ведении реестров, утверждаемым уполномоченным федеральным органом, а также предоставление информации, содержащейся в реестрах, всем заинтересованным лицам;

аккредитация профессиональных аудиторских объединений.

Учитывая перечисленные выше функции, можно сделать вывод, что уполномоченный федеральный орган применяет как правовые, так и организационные формы государственного регулирования аудиторской деятельности.

В настоящее время функции уполномоченного федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности осуществляет Министерство финансов РФ. Однако в соответствии с п. 2 уже упоминавшегося постановления Правительства РФ от 30 июня 2004 г. N 329 "О Министерстве финансов Российской Федерации", которым утверждено Положение о данном Министерстве, полномочия по государственному регулированию аудиторской деятельности Минфин России осуществляет до внесения соответствующих изменений в законодательство.

Реализуя свои полномочия по нормативно-правовому регулированию аудиторской деятельности, Минфин России своим приказом от 12 сентября 2002 г. N 93н утвердил Временное положение о системе аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в Российской Федерации.

Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности - это организационная форма государственного регулирования такой деятельности. Аттестация представляет собой проверку квалификации физических лиц, желающих заниматься аудиторской деятельностью, и осуществляется в форме квалификационного экзамена. Лица, успешно сдавшие квалификационный экзамен, получают квалификационный аттестат аудитора без ограничения срока его действия. Закон об аудиторской деятельности устанавливает следующие обязательные требования к претендентам на получение квалификационного аттестата аудитора:

наличие документа о высшем экономическом и (или) юридическом образовании, полученном в российских учреждениях высшего профессионального образования, имеющих государственную аккредитацию, либо наличие документа о высшем экономическом и (или) юридическом образовании, полученном в образовательном учреждении иностранного государства, и свидетельства об эквивалентности указанного документа российскому документу государственного образца о соответствующем высшем образовании;

наличие стажа работы по экономической или юридической специальности не менее 3 лет.

Дополнительные требования к претендентам могут устанавливаться уполномоченным федеральным органом. Порядок проведения аттестации и квалификационных экзаменов определяется Положением об аттестации.

Согласно ст. 15 Закона об аудиторской деятельности каждый аудитор, имеющий квалификационный аттестат, обязан в течение каждого календарного года, начиная с года, следующего за годом получения аттестата, проходить обучение по программам повышения квалификации, утверждаемым уполномоченным федеральным органом. Обучение по программам повышения квалификации осуществляется лицами, имеющими лицензию на осуществление образовательной деятельности.

В соответствии с Положением об аттестации в срок не позднее четырех лет с момента выдачи впервые оформленного, продленного либо выданного в порядке обмена квалификационного аттестата аудитора аудитор представляет сведения о соблюдении им требования о прохождении обучения по программам повышения квалификации; в дальнейшем аудитор подтверждает соблюдение требования о ежегодном повышении квалификации в срок не позднее 3 лет с момента предыдущего подтверждения.

Подтверждение соблюдения требования о ежегодном повышении квалификации может производиться аудитором в аккредитованном при Министерстве финансов РФ профессиональном аудиторском объединении, которое на основании документов, представленных аудитором, заполняет оборотную сторону бланка квалификационного аттестата аудитора и проставляет отметку о соблюдении аудитором требования о ежегодном повышении квалификации.

Лицензирование аудиторской деятельности, являющееся одной из организационных форм регулирования этой деятельности, действует до 1 июля 2007 г. Соответственно, повышается регулирующая роль профессиональных аудиторских объединений, как было показано выше на примере подтверждения соблюдения требования о ежегодном повышении квалификации.

Еще одной организационной формой государственного регулирования аудиторской деятельности является аккредитация профессиональных аудиторских объединений. Под аккредитованным профессиональным аудиторским объединением Закон об аудиторской деятельности понимает саморегулируемое объединение аудиторов, индивидуальных аудиторов, аудиторских организаций, созданное в соответствии с законодательством Российской Федерации в целях обеспечения условий аудиторской деятельности своих членов и защиты их интересов, действующее на некоммерческой основе, устанавливающее обязательные для своих членов внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности и профессиональной этики, осуществляющее систематический контроль за их соблюдением, получившее аккредитацию в уполномоченном федеральном органе. Таким образом, аккредитованные профессиональные аудиторские объединения обладают рядом регулирующих функций по отношению к своим членам, включая контрольные функции. По итогам проверок данные объединения могут применять меры воздействия к виновным лицам и (или) обращаться в уполномоченный федеральный орган с мотивированным ходатайством о наложении взыскания на таких лиц. Аккредитованные профессиональные аудиторские объединения имеют право участвовать в аттестации на право осуществления аудиторской деятельности.

Согласно ст. 20 Закона об аудиторской деятельности аккредитация в уполномоченном федеральном органе - это официальное признание и регистрация этим органом профессиональных аудиторских объединений. Порядок проведения аккредитации определяется федеральным уполномоченным органом с учетом требований Закона об аудиторской деятельности и рекомендаций совета по аудиторской деятельности. Заявление об аккредитации вправе подать отвечающее требованиям Закона об аудиторской деятельности профессиональное аудиторское объединение, членами которого являются не менее 1 тысячи аттестованных аудиторов и (или) не менее 100 аудиторских организаций.

Действующее Временное положение о порядке аккредитации профессиональных аудиторских объединений при Министерстве финансов РФ утверждено приказом этого министерства от 29 апреля 2002 г. N 38н.

В соответствии с Положением об аккредитации Минфин России вправе отказать объединению в аккредитации в случае непредставления каких-либо из указанных в Положении об аккредитации документов или представления документов, оформленных с нарушением требований, установленных Положением об аккредитации, а также если:

объединение не соответствует установленным критериям;

объединение отказалось дать письменные разъяснения положений заявления на аккредитацию и (или) прилагаемых к нему документов;

объединение предоставило о себе и (или) о своей деятельности недостоверную информацию;

если 10 и более процентов членов объединения, указанных в перечнях аудиторов и аудиторских организаций, являются членами иного, ранее подавшего заявление на аккредитацию и (или) аккредитованного объединения;

если хотя бы один член исполнительного и (или) руководящего органа объединения, органа контроля за соблюдением членами объединения установленных правил (стандартов) аудиторской деятельности и профессиональной этики, качеством аудита членов объединения, органа по рассмотрению дел о применении к членам объединения установленных мер воздействия является членом иного объединения.

Официальным документом, удостоверяющим аккредитацию, является свидетельство об аккредитации в установленной форме. Свидетельство об аккредитации подлежит обязательной регистрации в реестре Минфина России.

Аккредитация осуществляется на срок 3 года при соблюдении ее условий.

Согласно Положению об аккредитации контроль - это проверка, проводимая Минфином России с целью установления того, что объединение соответствует, а аккредитованное объединение продолжает соответствовать установленным требованиям. Такой контроль также является организационной формой государственного регулирования аудиторской деятельности. В данной сфере государственного регулирования, как и в ряде других, непосредственный государственный контроль за субъектами предпринимательской деятельности перемещается на уровень деятельности их саморегулируемых организаций.

Контроль организует и проводит Минфин России, в том числе с привлечением в случае необходимости специалистов аккредитованных объединений, которые по его поручению на безвозмездной основе принимают участие в проверках.

Основаниями для проведения проверки являются:

распоряжение уполномоченного должностного лица Минфина России;

план проверок, утвержденный уполномоченным должностным лицом Минфина России;

нарушения аккредитованным объединением законодательства, регулирующего аудиторскую деятельность в Российской Федерации;

обращения и жалобы членов аккредитованных объединений, правоохранительных, налоговых и других органов на допущенные аккредитованным объединением нарушения законодательства, регулирующего аудиторскую деятельность в Российской Федерации.

При обнаружении в ходе проверки нарушений установленных требований Минфин России обязан в срок 1 месяц по окончании проверки направить проверенному объединению и (или) аккредитованному объединению предупреждение с указанием выявленных нарушений и сроков их устранения. Срок устранения установленных проверкой нарушений не должен превышать 6 месяцев. В случае, если в определенный срок аккредитованное объединение не устранило указанные нарушения, то принимается решение об отзыве аккредитации. Отзыв аккредитации представляет собой санкцию, за исключением случая, когда от аккредитованного объединения поступило заявление об отказе от аккредитации.

Помимо неустранения и (или) несоблюдения установленных сроков для устранения причин, послуживших основанием для предупреждения аккредитованного объединения, основаниями для применения указанной санкции с учетом норм Положения об аккредитации являются:

несоответствие аккредитованного объединения обязательным условиям и требованиям;

систематическое (не менее 2 раз) неисполнение аккредитованным объединением обязанностей, указанных в п. 21 Положения об аккредитации. Такими обязанностями, в частности, являются соблюдение законодательства Российский Федерации, требований к аккредитованным объединениям, представление необходимой документации и информации, а также отчетности;

предоставление аккредитованным объединением Минфину России недостоверных сведений о себе и своей деятельности.

В целях учета мнения профессиональных участников аудиторской деятельности создается совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе (ст. 19 Закона об аудиторской деятельности). Действующее Положение о Совете по аудиторской деятельности при Министерстве финансов РФ утверждено приказом Минфина России от 3 июня 2002 г. N 47н. Совет по аудиторской деятельности:

принимает участие в подготовке и предварительном рассмотрении основных документов аудиторской деятельности и проектов решений уполномоченного федерального органа;

разрабатывает федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, периодически их пересматривает и выносит на рассмотрение уполномоченных федеральных органов;

рассматривает обращения и ходатайства аккредитованных профессиональных аудиторских объединений и вносит соответствующие рекомендации на рассмотрение уполномоченного федерального органа;

осуществляет иные функции в соответствии с Положением о Совете по аудиторской деятельности.

Члены совета по аудиторской деятельности утверждаются руководителем уполномоченного федерального органа по представлению аккредитованных профессиональных аудиторских объединений, федеральных органов исполнительной власти, научных организаций и высших учебных заведений. Представительство аккредитованных профессиональных аудиторских объединений в совете должно составлять не менее 51 процента его общего состава.

Контроль качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов - это также организационная форма регулирования аудиторской деятельности. Контроль качества может быть внутренним и внешним.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны устанавливать и соблюдать правила внутреннего контроля качества проводимых ими аудиторских проверок. Требования, предъявляемые к указанным правилам, регламентируются федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (ст. 14 Закона об аудиторской деятельности).

Система проверки качества работы индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций внешними проверяющими устанавливается уполномоченным федеральным органом, который может проводить такие проверки как своими силами, так и делегировать право проведения проверок аккредитованным профессиональным аудиторским объединениям в отношении участников этих объединений.

Статья 21 Закона об аудиторской деятельности устанавливает, что аудиторские организации, индивидуальные аудиторы, аудируемые лица и лица, подлежащие обязательному аудиту, несут уголовную, административную и гражданско-правовую ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации и настоящим законом.

Согласно п. 4 ст. 8 Закона об аудиторской деятельности и положениям иных нормативных правовых актов Российской Федерации в случае разглашения сведений, составляющих аудиторскую тайну (тайну об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие аудиту услуги), аудиторской организацией, индивидуальным аудитором, уполномоченным федеральным органом, а также иными лицами, получившими доступ к сведениям, составляющим аудиторскую тайну, аудируемое лицо или лицо, которому оказывались сопутствующие аудиту услуги, а также аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе потребовать от виновного лица возмещения причиненных убытков.

Составление заведомо ложного аудиторского заключения влечет ответственность в виде аннулирования лицензии индивидуального аудитора или аудиторской организации на осуществление аудиторской деятельности, а для лица, подписавшего такое заключение, - также аннулирование квалификационного аттестата аудитора и привлечение его к уголовной ответственности. Заведомо ложное аудиторское заключение признается таковым только по решению суда (ст. 11 Закона об аудиторской деятельности).

Статья 16 Закона об аудиторской деятельности устанавливает основания и порядок применения такой санкции, как аннулирование квалификационного аттестата аудитора. К основаниям аннулирования аттестата отнесены:

установление факта получения аттестата с использованием подложных документов;

вступление в законную силу приговора суда, предусматривающего наказание в виде лишения права заниматься аудиторской деятельностью в течение определенного срока;

установление факта несоблюдения требований независимости (ст. 12 Закона об аудиторской деятельности) и аудиторской тайны (ст. 8 Закона об аудиторской деятельности);

установление факта систематического нарушения аудитором при проведении аудита требований, установленных законодательством Российской Федерации или федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;

установление факта подписания аудитором аудиторского заключения без проведения аудиторской проверки;

установление факта, что в течение 2 календарных лет подряд аудитор не осуществляет аудиторскую деятельность;

нарушение требования о прохождении обучения по программам повышения квалификации (ст. 15 Закона об аудиторской деятельности).

Решение об аннулировании квалификационного аттестата аудитора принимается уполномоченным федеральным органом.

Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском: