Сравнительный анализ отечественной и зарубежной практик представления финансового результата

Главенствующую роль в системе показателей бухгалтерской отчетности, по праву, занимает финансовый результат. Он служит базой для проведения оценки эффективности финансово-хозяйственной деятельности предприятия, позволяет обосновать управленческие решения, прогнозировать дельнейшие результаты развития деятельности организации и их коррекцию, а также принимать решения о распределении дивидендов и т.д. В работе особое внимание уделяется проведению сравнительного анализа российской и зарубежной моделей формирования бухгалтерской отчетности финансового результата.

Важным источником информационной структуры любого субъекта экономики является его бухгалтерская отчетность, на ее основе административный аппарат проводит контроль и оценку финансового и хозяйственного потенциала, эффективность использования ресурсов, деловой активности. Финансовая отчетность служит информационной базой для анализа, планирования и дальнейшего прогнозирования деятельности экономического субъекта, как средство внешней коммуникации, она позволяет заинтересовать инвесторов в привлечении необходимые денежных средств в организацию.

С помощью отчета о финансовом результате, который является важной частью годовой и промежуточной бухгалтерской отчетности, можно наблюдать в динамики изменение собственного капитала экономического субъекта под влиянием различных видов доходов и расходов, имевших место в отчетном периоде. Он содержит информацию, необходимую для проведения аналитических исследований доходов и расходов, финансового результата хозяйственной деятельности, для тактического и стратегического видов планирования дальнейшего развития предприятия.

Ключевыми показателями в отчете о финансовых результатах являются доходы и расходы, промежуточные результаты по видам деятельности, конечный финансовый результат в виде чистой прибыли (убытка) за отчетный период, подлежащий включению в состав собственного капитала экономического субъекта.

По мнению М.Е. Грачевой, любой показатель в отчете, имеет свои особенности и аналитическое значение, однако этой информации зачастую недостаточно для полноценного анализа финансовых результатов. Различия в правилах ведения учета и составлении финансовой отчетности во многом ограничивают аналитические возможности отчета о финансовых результатах российских организаций [2].

Международные компаний целями своих отчетов ставят отражение реального финансового результата и выявление путей генерирования денежных потоков, необходимых для дальнейшего развития бизнеса и увеличения отдачи капиталовложений. Для достижения этих целей в западной практике широко используют следующие показатели:

- EBIT (Earnings before Interest and taxes) - прибыль до вычета процентов и налогов;

- EBITDA (Earnings before Interest, taxes, deprecations and amortizations) - прибыль до вычета процентов, налогов и амортизации.

Эти показатели определяют брутто-прибыль, которая складывается из всех источников финансирования до основных вычетов, уменьшающих доналоговую прибыль за период. Для расчета показателя EBITDA на базе российского отчета, необходимо дополнительно рассчитывать те статьи расходов, в которых он может содержаться.

Эффективное управление организации предполагает увеличение и улучшение аналитического состава бухгалтерской отчетности путем предоставления информации, необходимой административному аппарату при принятии экономических решений. Международный стандарт финансовой отчетности (МСФО) (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» и американский стандарт FAS 130 «Отчет о совокупном доходе» предоставляют возможность формирования отчетной информации о финансовых результатах в виде отчета о совокупном доходе. «Совокупный доход» определяется изменением объема чистых активов компании за отчетный период вследствие операций или иных событий, источником которых не являются ее собственники. МСФО (IAS) 1 предполагает возможности отражения отчетной информации о совокупном доходе за период либо в виде единого отчета о совокупном доходе, включающего все статьи доходов и расходов, формирующие чистую прибыль (убыток) за период, либо в виде двух финансовых отчетов: отчета о финансовых результатах и отчета о совокупном доходе.

Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 1 введены такие понятия, как «суммарный совокупный доход» и «прочий совокупный доход» [5]. Суммарный совокупный доход – это изменение в собственном капитале в течение периода в результате состоявшихся операций и иных событий, отличное от тех изменений, которые возникают в результате операций с владельцами, действовавшими в качестве таковых. Под прочим совокупным доходом понимаются статьи доходов и расходов, не подлежащие признанию в прибыли или убытке, как это требуется или допускается другими МСФО. Суммарный совокупный доход объединяет все составляющие прибыли (убытка) и прочего совокупного дохода, который включает в себя изменения капитала от переоценки основных средств и нематериальных активов, актуарные прибыли и убытки по пенсионным планам (Actuarial gains and losses), прибыли и убытки от переоценки иностранной валюты, прибыли и убытки от переоценки финансовых активов для продажи, прибыли и убытки по инструментам хеджирования.

В целом можно говорить о том, что Международные стандарты финансовой отчетности располагают к большой степени свободы в употреблении терминологии. Например, с такими понятиями как «суммарный совокупный доход», «прочий совокупный доход», «прибыль или убыток» предприятия могут использовать термин «чистая прибыль». Как правильно заметила Дружиловская Т. Ю., определения, представленные в МСФО (IAS), противоречивы и несколько непоследовательны, для устранения этих отрицательных особенностей, следует разработать дополнительные пояснения как для составителей отчетности, так и для ее пользователей [3].

Несмотря на эти обстоятельства, курс взятый на интеграцию с МСФО, послужил значительным, положительным изменениям, произошедших в системе отечественных стандартов. Соблюдение некоторого числа основных принципов МСФО, а также тех, которые описаны в положениях по бухгалтерскому учету ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» и ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», помогает сформировать в отчете о финансовых результатах качественную и важную информацию деятельности экономического субъекта для заинтересованных пользователей. Принципы формирования показателей отчета о финансовых результатах систематизированы в табл. 1.

Таблица 1. Принципы формирования показателей отчета о финансовых результатах экономических субъектов

Следует отметить, гибкость формирования форм и моделей различных финансовых отчетов МСФО (IAS) национальные стандарты США (US GAAP) и Великобритании (UK GAAP), чего нельзя отметить в российских стандартах бухгалтерского уче­та. Например, американская система бухгалтерского учета предусматривает формирование краткой финансовой отчетности (condensed financial statement), это обусловлено тем, что пользователям не всегда требуется развернутая инфор­мация. Существует две формы представления отчета о финансовых результатах:

¾ single-step format, так называемый одношаговый формат, которому свойственна простота формирования,

¾ multiple-step format, многошаговый формат представ­ляющий расчет чистой прибыли при увязке соответствующих доходов и расходов.

В Великобритании в соответствии с законом о компаниях (Company Act 1985) предусмотрено четыре формы представления данных в отчете о финансовых ре­зультатах (Profit and loss account), однако на практике применяются в основном две:

¾ первая форма пред­ставляет объем продаж за вычетом расходов, учитываемых по функциональному признаку, и отражает валовую прибыль;

¾ во второй раскрывают расходы по их типу, валовую прибыль не показывают.

Стандарты США и Великобритании выдвигают четкие правила предоставления финансовой отчетности в отличие от МСФО, в котором не прописано жестких требова­ний к форме отчета о финансовых результатах, нет ни перечня статей отчета, ни порядка располо­жения и названия статей. Однако существует минимальный список линейных статей, которые должны быть раскрыты в отчете, к ним относятся:

¾ выручка;

¾ расходы на финансирование;

¾ доля предприятия в прибыли и убытке ассоциированных предпри­ятий и совместной деятельности, учитываемых по методу долевого участия;

¾ налоговые расходы;

¾ прибыль или убыток и др.

Международные стандарты финансовой отчетности описывают несколько подходов к группированию статей отчета на подклассы: ресур­сный и функциональ­ный методы.

В ресурсном или методе «харак­тера затрат», расходы предприятия группируются согласно их экономическому характеру и не перераспределяются в зависимости от их целевого назначения внутри организации. Этот метод классифицирует расходы по экономическим элементам и позволяет раскрыть источники их формирования. Определение финансового результата от основ­ной деятельности методом «характера затрат» предполагает сопоставление выручки от продаж продукции (товаров, работ, услуг) с общей суммой расходов отчетного периода, скорректированной на изменение остатков в запасах (незавершенного производства и готовой продукции).

Функциональный метод делит расходы по обычным видам деятельности на подклассы в соответствии с их назначением, как часть себестоимости продаж или административной деятельности. Расчитать фи­нансовый результат этим методом можно сопоставив выручку от продаж с себестоимостью проданной продукции.

Какой бы формат не выбрала организация финансовый результат будет одинаков, различие лишь в раскрытие данных о структуре его формирования. МСФО предлагает выбирать ту классифи­кацию расходов, которая наиболее полно пред­ставит составляющие финансового результата и сформирует надежную и отвечающую всем требованиям заинтересованных лиц информацию. Следует отметить не посредственное влияние исторического и отраслевого факторов и характера деятельности организации на способ группировки статей.

Отечественный отчет о финансовых результатах, исходя из терминологии МСФО, основывается на функциональном подходе к классификации расходов. Следовательно, независимо от вида и особенностей экономической деятельности все предприятия в РФ формируют свои отчеты базируясь на едином подходе. Нужно принять во внимание, что в составе пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, в табличной их части, существует раздел, который позволяет пользователям отражать информацию о затратах на производство в соответствии с экономическими элементами, т.е. по характеру расходов, что в принципе не противоречит нормам международным стандартам финансовой отчетности.

Структура российский формата отчета о финансовых результатах многоступенчатая и имеет последовательное расположение статей. Такая форма позволяет рассчитывать такие промежуточные показатели, как валовая прибыль или убыток, прибыль (убыток) от продаж, прибыль (убыток) до налогообложения. Промежуточные итоги дают рас­ширеную аналитическую информацию пользователям бухгалтерской отчетности, позволяющие оценить показатели по разным видам деятельности.

Доходы и расходы в соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 группируются от обычных видов деятельности и от прочих. Эта классификация позволяет придать однозначное содержание промежуточным показателям при расчете финансового результата отчетного пе­риода и тем самым характеризовать его структуру.

Отражая доходы и расходы в отчете обязательно раскрываться следующие числовые показатели: нетто-выручка; себестоимость проданной продукции (не считая коммерческих и управленческих расходов); валовая прибыль; коммерческие и управленческие расходы; прибыль или убыток от продаж; проценты к полу­чению и к уплате; доходы от участия в других организациях; прочие доходы и расходы; прибыль или убыток до налогообложения; налог на прибыль и иные аналогичные обяза­тельные платежи; прибыль или убыток от обычной деятельности; чистая прибыль (нераспределенная прибыль или непокрытый убыток).

При этом, если в отчете обособленно отражаются существенные виды доходов, то должны быть отдельно показаны и соответствующие им расходы. В целях приведе­ния бухгалтерского учета финансовых результатов в соответствие с требованиями налогового зако­нодательства в отчете также раскрывают сумму текущего налога на прибыль, соответствующую величине, заявленной в налоговой декларации по налогу на прибыль и подлежащей уплате в бюджет. Кроме того, расшифровке в отчете о финансовых результатах подлежит информация о величине постоянных налоговых обязательств (активах), об изменениях отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательствах, исчисленных согласно нормам Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02.

Формируя отчеты о финансовых результатах, российские организации должны соблюдать требования федеральных стандартов по бухгалтерскому учету. Фундаментом для методики представления финансового результата в бухгалтерской отчетности служат данные синтетического и аналитического учета по счетам учета доходов и расходов, прибылей и убытков, представленных в соответствующих учетных регистрах экономического субъекта.

Однако, порядок раскрытия отчетной информации о финансовых результатах в бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с отечественными стандартами бухгалтерского учета приближен, но не идентичен международным стандартам. В современном отчете о финансовых результатах предусмотрен показатель «Совокупный финансовый результат периода», определяемый как сумма строк «Чистая прибыль (убыток)», «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода» и «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода». В соответствии с приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н эту информацию раскрывают в справочном разделе, что несколько снижает ее статус в сравнении с другими показателями отчета. Введение такой справочной информации при формировании показателей финансовой отчетности экономических субъектов обусловлено общей направленностью на сближение отечественных стандартов по бухгалтерскому учету с МСФО.

Следует отметить что, в настоящее время, к сожалению, остались значительные методологические расхождения в составлении и структурировании отчетной информации о финансовых результатах. Например, отражение доходов, поступивших от инвестирования в другие предприятия, имеет существенное отличие в отчетности, составленной по отечественным и западным стандартам, это во многом зависит от недостатка разработанности вопросов учета инвестирования в другие организации и в целом отсутствия в российской системе бухгалтерских стандартов соответствующих положений.

Обеспечить полную достоверность информации, отраженной в бухгалтерской отчетности, поможет единство принципов формирования показателей отчета о финансовых результатах в отечественной и зарубежной практике. Достичь этой цели может дальнейшие слияние российской модели учета с МСФО, что предполагает за собой разработку и совершенствование нормативно-правовых актов, регулирующих бухгалтерский учет, которые позволяли бы устранить имеющиеся пробелы в законодательной базе и способствовали бы улучшению качества и полезности для заинтересованных пользователей отчетной информации.

Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском: