Главная

Популярная публикация

Научная публикация

Случайная публикация

Обратная связь

ТОР 5 статей:

Методические подходы к анализу финансового состояния предприятия

Проблема периодизации русской литературы ХХ века. Краткая характеристика второй половины ХХ века

Ценовые и неценовые факторы

Характеристика шлифовальных кругов и ее маркировка

Служебные части речи. Предлог. Союз. Частицы

КАТЕГОРИИ:






Последовательность про­цесса аудита применительно к экспортно-импортным сделкам




1. Дезагрегирование бухгалтерской отчетности. Даже если бухгалтер­ская отчетность подготовлена с достаточной степенью тщательности, то доказательств, полученных на уровне анализа данных этой отчетно­сти, недостаточно для формирования объективного мнения аудитора.

В этой связи необходимо более детальное изучение статей отчетности, а именно: последовательное подразделение всей бухгалтерской отчет­ности на статьи по степени важности различных критериев, статей - на счета бухгалтерского учета, счетов — на хозяйственные операции. Этот процесс и назван дезагрегированием.

В международной практике выделяют пообъектный и циклический подходы к проведению аудита.

При пообъектном подходе все хозяйст­венные операции тестируются аудитором с точки зрения обособленно­го получения доказательств в отношении отдельных счетов бухгалтер­ского учета, т. е. сначала каждый счет бухгалтерского учета проверяется в отдельности по определенным критериям на этапе сбора аудиторских доказательств без выявления каких-либо взаимосвязей с другими счета­ми. Далее проводится анализ разрозненной информации, выявляются взаимосвязи между счетами, и таким образом происходит обобщение результатов, заключительным этапом является формирование мнения о бухгалтерской отчетности в целом.

Циклический подход предпола­гает выделение в качестве объекта аудита всего цикла хозяйственной операции с учетом особенностей финансово-хозяйственной деятельно­сти, применяемой системы бухгалтерского учета и документооборота. В данном случае аудит учитывает все индивидуальные особенности проверяемого предприятия.

Смешанный подход предполагает комбинирование вышеперечисленных способов. Смешанный подход является наиболее приемлемым при определении последовательности проведения аудита экспортно-импортных операций.

В основе правильной и рациональной организации процесса аудита и выбора необходимых и достаточных аудиторских процедур лежит понимание аудитором целей проверки.

Для достижения основной цели аудита экспортно-импортных операций — формирования объективного мнения о всех существенных аспектах сделки — аудитору необходимо обеспечить достаточное количество аудиторских доказа­тельств.

В этой связи в процессе сбора доказательств аудитору важно понять, на каком уровне сбора и обработки учетной информации воз­можно получение требуемых фактов. Внешнеторговая сделка включает в себя несколько этапов - начиная от момента заключения сделки до фактического получения материальной ценности или услуги. Сделка затрагивает как экономические, так и юридические вопросы. Кроме того, в процесс исполнения сделки вовлечены не только продавец и покупатель - как основные участники по контракту, но и посредни­ки в лице банков - как уполномоченных агентов валютного контроля, таможен - как органов, регулирующих ввоз товара, лицензионных ор­ганов, разрешающих проведение ряда экспортно-импортных операций. Эти особенности позволяют аудитору при проверках получить доказа­тельства достоверности информации не только из внутренних источни­ков _ учета и отчетности предприятия, но и воспользоваться внешни­ми источниками - документами, прошедшими валютный и таможен­ный контроль.

Основным источником аудиторских доказательств яв­ляются первичные документы, являющиеся обоснованием проведения сделки.

Характер первичных документов определяет ключевые направления аудиторской проверки, а именно:

1. Соблюдение требований действующего законодательства, т.е.
подтверждение законности совершения экспортно-импортной операции:

- документы органов, осуществляющих первичный контроль за опе­рацией и дающих разрешение (лицензию) по ряду операций;

- документы банковского контроля в сфере валютного регулиро­вания;

- документы таможенного контроля;

2. Определение полноты, своевременности и достоверности отражения операции в бухгалтерском учете в соответствии с требования­ми гражданского, валютного, бухгалтерского и налогового законодательства:

- импортный (экспортный) контракт;

- первичные документы бухгалтерского учета;

- бухгалтерская отчетность.

Значимость и достаточность аудиторских доказательств зависят в первую очередь от:

- степени принятого аудиторского риска и существенности (материальности) в аудите;

- независимости источника доказательств;

- результатов анализа, выполненного непосредственно аудитором;

- уровня организованности системы внутреннего контроля;

- возможности проанализировать и сопоставить документы и данные, полученные из различных источников.

Программа аудита экспортно-импортных операций включает в себя ключевые этапы, последовательная проверка которых позволяет получить аудиторские доказательства для формирования мнения о достоверности данной операции в целом::

1. Оценка системы внутреннего контроля за проведением экспортно-импортных операций на предприятии;

2. Проверка наличия и правильности оформления экспортно-импортных контрактов;

3. Оценка соблюдения норм действующего законодательства при
совершении внешнеторговой сделки;

4. Проверка достоверности и полноты отражения внешнеторговых
сделок в балансе организации и на счетах бухгалтерского учета:

- по импортным и экспортным материальным ценностям (товарам, оборудованию), в том числе соблюдение момента перехода прав собст­венности;

- по импортным и экспортным нематериальным ценностям (услу­гам, работам);

5. Оценка правильности формирования фактической себестоимо­сти импортных и экспортных материальных ценностей;

6. Проверка полноты и обоснованности включения затрат в себе­стоимость нематериальных ценностей;

7. Контроль за правильностью исчисления курсовых разниц и отра­жения их в бухгалтерском учете;

8. Проверка законности исполнения (или неисполнения) организацией функций налогового агента при импорте нематериальных ценно­стей (работ, услуг) и правильности отражения операций на счетах бух­галтерского учета.

Формирование аудитором мнения о достоверности внешнеторго­вых операций и их законности должно основываться на соответствии фактического состояния учета и отчетности определенным критери­ям — соблюдению предприятием норм действующего законодательства и следованию основным принципам бухгалтерского учета при отраже­нии операций по экспорту и импорту материальных и нематериальных ценностей.

Исследование особенностей экспортно-импортных операций хозяйствующих субъектов свидетельствует о наличии большого числа рисков искажения бухгалтерской отчетности, что обусловливает актуальность выделения этих операций в самостоятельный объект аудита.

При планировании аудита экспортно-импортных операций необходимо определить цель, задачи и его последовательность.

Аудит экспортно-импортных операций должен осуществляться исходя из пообъектного подхода, т. е. аудит импорта (экспорта) оборудования, товаров, материалов, работ, услуг с группировкой по одноименным сделкам.

Аудит типовых сделок следует проводить исходя из циклического подхода, т. е. аудит закупок, аудит расчетов, аудит реализации, аудит налогообложения.

Для выделения однотипных операций по импорту (экспорту) необходимо использовать прием дезагрегирования отчетности, поскольку в бухгалтерской отчетности не раскрыта полностью информация об экспортно-импортных сделках, что делает ее непрозрачной для внешних пользователей; недостоверность отражения в учете экспортно-импортных операций может быть завуалирована отражением операций, осуществляемых на внутреннем рынке.

 

  1. Использование в аудите ЭИО результатов банковского валютного контроля, внутреннего контроля

Особенностью аудита экспортно-импортных операций является использование в качестве аудиторских доказательств достоверности и законности операций документов, которые являются объектом валютного контроля.

Аудитор использует результаты этого вида контроля для формирования мнения о достоверности операций в целом и соответствия их действующему валютному законодательству.

Для выражения объективного мнения аудитору необходимо глубокое знание валютного законодательства, практики организации валютного контроля как на уровне Банка России, так и уполномоченных коммерческих банков — агентов валютного контроля. Аудитор должен досконально знать функции всех органов, осуществляющих валютный контроль, для использования соответствующих документов в качестве аудиторских доказательств. Однако при этом аудитор обязан критически оценивать действующие правила осуществления валютных операций, имея в виду, что валютный контроль еще далек от совершенства.

Для формирования мнения относительно достоверности и законности экспортно-импортных операций аудитор использует в качестве аудиторских доказательств результаты прежде всего предварительного валютного контроля, а также текущего и последующего, так как уполномоченный банк обязан следить за надлежащим исполнением сделки согласно действующему законодательству и условиям заключенного Договора.

Учитывая то обстоятельство, что при проведении проверки аудитор Должен выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности, а также сформировать мнение о соблюдении предприятием принципа непрерывности деятельности, важное значение в процессе аудита внешнеторговых операций имеет ознакомление аудитора с документами банка, отражающими порядок расчетов по контрактам, а также действия клиента и банка по снижению рисков при исполнении этих договоров.

Среди ключевых условий импортного контракта основным является определение сторонами момента перехода прав собственности на ввозимые материальные ценности. Неправильное определение этой даты может привести не только к нарушению импортером налогового законодательства, но и к несвоевременной постановке на учет ввозимых материальных ценностей.

С точки зрения аудитора, этот факт может стать причиной искажения показателей бухгалтерской отчетности в отношении активов и обязательств.

Для того чтобы проводить проверки соблюдения резидентами валютного законодательства Российской Федерации, органы и агенты валютного контроля, а также аудиторы должны получать от проверяемых предприятий необходимые документы, подтверждающие выполнение их обязательств по контрактам и кредитным соглашениям и др.

Законодательством установлен перечень документов, которые агенты валютного контроля имеют право запрашивать у резидентов и нерезидентов при проведении валютных операций, этим перечнем может воспользоваться и аудитор при проведении проверки. К таким документам относятся:

- документы, удостоверяющие статус юридического лица, - для нерезидентов, документ о государственной регистрации юридического лица — для резидентов;

- свидетельство о постановке на учет в налоговом органе;

- документы, удостоверяющие права лиц на недвижимое имущество;

- уведомление налогового органа по месту учета резидента об открытии счета (вклада) в банке за пределами Российской Федерации;

- документы (проекты документов), являющиеся основанием для проведения валютных операций, включая договоры (соглашения, контракты), доверенности, выписки из протокола общего собрания или иного органа управления юридического лица; документы, содержащие сведения о результатах торгов (в случае их проведения); документы, подтверждающие факт передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг), информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них; акты государственной регистрации;

- документы, оформляемые и выдаваемые кредитными организациями, включая банковские выписки;

- документы, подтверждающие совершение валютных операций;

- таможенные декларации, документы, подтверждающие ввоз в Россию валюты Российской Федерации, иностранной валюты и внешних и внутренних ценных бумаг в документарной форме;

- паспорт сделки.

Аудитор должен убедиться, что эти документы относятся именно к тем операциям, в обслуживании которых участвуют сами агенты валютного контроля.

Кроме того, все оригиналы документов после их изучения, например банком, возвращаются обратно резидентам и нерезидентам, а в материалы валютного контроля помещаются заверенные копии.

Немаловажно с точки зрения аудиторских доказательств, чтобы проверяющий работал именно с оригиналами документов.

В настоящее время в соответствии с Инструкцией ЦБ РФ № 117-И (как ранее в соответствии с Инструкцией № 91-И) вся ответственность за осуществление расчетов по импортному контракту возложена на банк, подписавший паспорт сделки. Проверенный банком паспорт сделки служит для аудитора важным источником аудиторских доказательств. Согласно действующему законодательству валютный контроль банка начинается с момента представления импортером пакета документов для подписания паспорта сделки. Ключевым моментом для банка при оформлении паспорта сделки является то, что он имеет право осуществлять любые платежи по контракту только после подписания им указанного документа. Этот факт также должен быть подтвержден при проведении аудиторской проверки.

Законодательно установлено, что предприятие по каждому контракту оформляет только один паспорт сделки, в одном банке, в котором у него открыты счета для осуществления расчетов по импортным или экспортным контрактам. Если же операция проводится через счета, открытые в иностранном банке, то аудитор должен удостовериться, что паспорт сделки оформлен территориальным учреждением Банка России по месту государственной регистрации резидента, которое в этом случае исполняет функции агента валютного контроля.

Имея четкое представление о технологии валютного контроля, аудитор располагает дополнительной информацией в виде внешних аудиторских доказательств для формирования мнения о соответствии сделки действующему законодательству, об отсутствии нечестного сговора между импортером и органами валютного контроля (таможней и банком). При проверке паспорта сделки аудитор должен учитывать, что банк обязан отказать в подписании паспорта сделки в следующих случаях:

- при несоответствии данных, указанных в паспорте сделке, данным контракта;

- при оформлении паспорта сделки с нарушением установленных требований;

- при непредставлении в банк обосновывающих документов.

Действующим законодательством установлен ряд случаев, не предусматривающих оформление паспорта сделки, например, если сумма контракта не превышает эквивалента 5 тыс. долл. США.

Необходимо принимать во внимание, что помимо паспорта сделки в ходе осуществления валютных операций по контракту предприятие должно оформить и представить в банк документы, которые подтверждали бы факт ввоза товаров на таможенную территорию России, а также факт выполнения работ, оказания услуг, передачи информации я результатов интеллектуальной деятельности.

При проверке аудитором состояния расчетов по внешнеторговым контрактам используются результаты контроля уполномоченным банком этих расчетов. Так, отличительной чертой импортных операций является порядок расчета между резидентом и нерезидентом, подразумевающий перевод средств в валюте, отличной от валюты Российской Федерации. В связи с этим импортер обязан конвертировать рублевые (валютные) средства на своих счетах в иностранную валюту, указанную в контракте как средство платежа.

В результате проведенного анализа аудитор может получить дополнительные доказательства для формирования объективного мнения относительно соответствия импортной операции валютному законодательству при условии качественно проверенного валютного контроля уполномоченным банком.

Проверяя имеющиеся на предприятии документы, подлежащие валютному контролю со стороны банка, аудитор вправе сделать вывод о законности проведения расчетов. Аудиторскими доказательствами отсутствия между клиентом и банком сговора или риска допущения нарушений в силу некомпетентности со стороны банка будет являться наличие отметки банка, свидетельствующей об учете каждого из представленных импортером документов, проверенных банком (отметка должна содержать подпись ответственного лица и печать банка).

Наличие отметок банка на документах, имеющихся в распоряжении предприятия, позволяет аудитору сделать предварительный вывод о законности операции по переводу средств в оплату импортного контракта с точки зрения валютного контроля. Если же аудитор устанавливает фиктивность отметок банка (например, при явном расхождении сумм по документам), то это является основанием для выражения мнения о наличии рисков, связанных с проведением операции.

В этой связи аудитор должен точно знать законодательно установленные случаи, когда банк не имеет права заверять подписью сотрудника и печатью документы для целей валютного контроля.

Так, например, справка о валютных операциях не принимается банком, если она:

- составлена с нарушением требований;

- при наличии несоответствия кода вида валютных операций представленным клиентом документам — основаниям проведения валютной операции;

- в случае несоответствия кода вида валютной операции по специальным банковским счетам основаниям зачисления на специальный банковский счет или списания со специального банковского счета средств.

Аудитору также следует обратить внимание на тот факт, что все ошибочно заполненные документы валютного контроля, которые предприятие направляет в банк, в обязательном порядке возвращаются клиенту с отметкой о возврате уполномоченным сотрудником банка по почте с уведомлением о прочтении не позднее следующего рабочего дня или под расписку доверенному лицу на основании доверенности.

Наличие этих документов на предприятии является также дополнительным аудиторским доказательством корректности работы банка и отсутствия сговора банка с предприятием.

В случае, если у аудитора возникает потребность в дополнительных источниках аудиторских доказательств при проверке внешнеторговых операций, он может предложить предприятию запросить у банка ведомость банковского контроля.

Для формирования мнения о законности проведения банком операции и соответствия валютному законодательству аудитору целесообразно ознакомиться также с первичными документами (выписками) банка.

Особого внимания со стороны банка как агента валютного контроля и со стороны аудитора как независимого эксперта заслуживает цель платежа при покупке валютных средств.

Осуществляя последующий контроль (предварительный первичный контроль осуществляется государственными органами, контролирующими проведение сделки) и формируя мнение о достоверности и законности внешнеторговых операций, аудитор должен оценить размер риска проведения операций с нарушением действующего законодательства и его влияние на состояние активов и обязательств предприятия. Внешний аудитор должен использовать всю имеющуюся в его распоряжении информацию не только о проверяемом субъекте и контрагенте по сделке, но и при возможности учитывать сведения о других контрагентах по сделке, в т.ч. о банке, через который проводятся расчеты по операции.

Таким образом, экспортно-импортные операции в отличие от хозяйственных операций на внутреннем рынке подлежат предварительному, текущему и последующему валютному контролю со стороны Банка России и уполномоченных банков—агентов валютного контроля.

Это, с одной стороны, создает объективные предпосылки снижения риска искажения отчетности в части экспортно-импортных операций, а с другой — позволяет использовать результаты валютного контроля при проведении внешнего аудита. Внешний аудитор анализирует первичные документы, прошедшие стадию валютного контроля, что позволяет ему получить определенные доказательства достоверности экспортно-импортных операций и их соответствия действующему законодательству, что повышает качество общего и банковского аудита.

 

  1. Проверка соответствия ЭИО таможенному законодательству

 

Одной из задач внешнего аудита ЭИО является оценка их соответствия таможенному законодательству. При решении этой задачи аудитор может полагаться на результаты таможенного контроля. Основной аудиторской процедурой при этом является сравнение норм таможенного законодательств с данными первичных документов, прошедших таможенный контроль

Для аудитора имеет значение изучение результатов исполнения контрольных функций таможенными органами относительно проверяемого предприятия.

Результаты проверок, оформленные в виде соответствующих документов, являются для аудитора источником внешних доказательств, позволяющим сформировать объективное мнение относительно экспортно-импортной операции.

Аудитор должен принимать в расчет тот факт, что согласно действующему законодательству таможенные органы вправе выбирать те формы контроля, которые им необходимы, в том числе прибегать к устному опросу граждан и должностных лиц предприятий, осмотру территории и помещений и др.

Если аудитором выявляются нарушения, которые не установлены таможенными органами, их необходимо принимать во внимание как фактор дополнительного риска при оценке аудитором экспортно-импортной операции.

Достоверность отражения стоимости материальных ценностей, перемещаемых через границу, является одним из важнейших показателей, контролируемых таможенными органами. Таможенная стоимость материальных ценностей представляет собой один из ключевых объектов аудиторской проверки внешнеторговых операций с точки зрения внешнего аудита. В этой связи аудитор обязан оценить возможность использования результатов таможенного контроля этого показателя. Существенное влияние на достоверность оценки материальных ценностей оказывают применяемые методы таможенной оценки.

После того как произведена проверка обоснованности выбора метода расчета таможенной стоимости ввозимых материальных ценностей, аудитору необходимо убедиться в полноте отражения сведений в соответствующих формах таможенник деклараций.

Для аудитора важным является тот факт, что декларация таможенной стоимости в обязательном порядке требует оформления ГТД, так как без нее недействительна.

Из этого также следует что предприятие несет полную ответственность за сведения, указанные в этой форме, равно как и в документах, подтверждающих заявленную таможенную стоимость.

В ходе оформления может выясниться, что заявленная импортером таможенная стоимость требует корректировки при:

- выявлении технических ошибок в определении таможенной стоимости;

- несоответствии заявленной величины таможенной стоимости и ее компонентов предъявленным в их подтверждение документам;

- необоснованном выборе метода определения таможенной стоимости;

- некорректном выборе основы для расчета таможенной стоимости;

- несоответствия заявленных в таможенной декларации сведений о товаре (его описании, существенно влияющем на качественные и (или) коммерческие характеристики товара, количестве, стоимости и др.);

- несоответствии фактурной и (или) таможенной стоимости товара, заявленной в грузовой таможенной декларации, фактической фактурной и (или), соответственно, таможенной стоимости товара, имевшей место на день принятия декларации;

- решении о дополнительном начислении таможенных платежей по результатам контроля пошлин.

При оценке аудитором достоверности и законности импортной операции необходимо детально проанализировать основной первичный документ, оформляемый при ввозе импортных ценностей – ГТД с приложениями.

За нарушение таможенных правил предприятия несут ответственность в соответствии с Таможенным кодексом РФ, Налоговым кодексом РФ, законодательством об административных правонарушениях, а в ряде случаев — с Уголовным кодексом РФ. При оценке рисков по импортным операциям аудитор должен принимать в расчет вероятность возникновения штрафных санкций за выявленные им несоответствия.

В Таможенном кодексе РФ содержится перечень видов нарушений таможенных правил, которые можно условно разделить на две категории:

а) незначительные нарушения. Например, нарушение порядка производства таможенного оформления и порядка декларирования товаров и транспортных средств, непредставление товаров и транспортных средств в место доставки, нарушение сроков представления таможенной декларации, документов и дополнительных сведений;

б) грубые нарушения таможенного законодательства, которые расцениваются как наносящие ущерб экономическим интересам и безопасности России. Например, перемещение через таможенную границу помимо таможенного контроля, перемещение с обманным использованием документов или средств идентификации, а также правонарушения в сфере уплаты таможенных платежей.

Исходя из этого, аудитор может не только констатировать факт недостоверности проведения операции с учетом необходимого количества аудиторских доказательств, но и оценить размер риска, связанного с применением штрафных санкций к импортеру. В зависимости от степени нарушений аудитор формирует мнение относительно величины риска, обусловленного размером взысканий.

Обобщение практики таможенного контроля выявляет перечень нарушений, наиболее часто допускаемых предприятиями, которые должны учитываться в процессе аудита как факторы, искажающие отчетность.

К такого рода нарушениям прежде всего относятся:

- недекларирование или недостоверное декларирование материальных ценностей;

- обманное использование (подлог) документов или средств идентификации при ввозе и вывозе материальных ценностей;

- ввоз (вывоз) материальных ценностей через таможенную границу Российской Федерации без прохождения таможенного контроля;

- неправомерное освобождение от таможенных платежей или их занижение (отсутствие документов, подтверждающих наличие льгот);

- неуплата таможенных платежей в установленные сроки.

Констатация аудитором вышеперечисленных фактов означает, что на предприятии отсутствуют или являются недостоверными какие-либо таможенные первичные документы (в том числе ГТД), подтверждающие отражение внешнеторговой операции в учете. Выявление указанных нарушений таможенными органами в порядке последующего контроля влечет взыскание штрафа.

 






Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском:

vikidalka.ru - 2015-2024 год. Все права принадлежат их авторам! Нарушение авторских прав | Нарушение персональных данных