Аудит отражения в бухгалтерском и налоговом учете стоимости импорт МЦ

В соответствии с программой аудита экспортно-импортных опера­ций одним из "ключевых моментов" является проверка полноты и пра­вильности отражения в бухгалтерском учете операций с импортными материальными ценностями (товарами, оборудованием и т. п.).

При проведении аудита на данном этапе основополагающим является конт­роль за определением первоначальной стоимости, по которой товары или оборудование отражаются в бухгалтерском учете.

Учетной политикой предприятия, разработанной в соответствии с ПБУ 1/98 "Учетная политика организации", должен быть определен порядок учета поступившего импортного товара.

В зависимости от на­значения товара формирование его покупной стоимости может осуще­ствляться на разных счетах бухгалтерского учета. Учет импортных мате­риальных ценностей на предприятии ведется в установленном порядке в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтер­ского учета и финансово-хозяйственной деятельности организаций № 94н от 31 октября 2000 г., а также действующими нормативными до­кументами.

Для оприходования поступивших товаров предприятиями оптовой и розничной торговли применяется синтетический счет 41 "Товары", к которому в зависимости от вида торговли открывают субсчета: в опто­вой торговле — 41-1 "Товары на складах", в розничной торговле — 41-2 "Товары в розничной торговле".

В целях организации аналитического учета импортных товаров целесообразно в рабочем плане счетов пред­приятия к счетам второго порядка предусмотреть субсчета третьего по­рядка 41-11 "Импортные товары на складах", 41-21 "Импортные товары ^в розничной торговле".

С точки зрения правильности отражения импортных операций в бухгалтерском учете аудитору необходимо обратить внимание в пер­вую очередь на порядок формирования себестоимости ввезенных това­ров и оборудования.

Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-произ­водственных запасов" (ПБУ 5/01) определено, что фактическая себе­стоимость товара складывается из контрактной стоимости товара и затрат, связанных с его приобретением.

Именно по этой фактической себестоимости товар должен числиться на счете 41 "Товары".

Как предприятию-импортеру, так и аудитору необходимо принять во внимание тот факт, что формирование фактической себестоимости импортного товара происходит в течение определенного времени, поэтому все расходы по его закупке целесообразно аккумулировать на отдельном счете.

Действующим Планом счетов не предусмотрен специальный счет для формирования фактической себестоимости импортных товаров, но на практике в этих целях используют счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", открывая к нему специальный субсчет "Формирование фактической себестоимости импортных товаров". По дебету этого счета будут отражаться все расходы, связанные с формированием стоимости импортных ценностей, в аналитическом разрезе, а затем фактически сложившаяся стоимость импортного имущества при его оприходовании будет списываться с кредита субсчета 15 в дебет счетов 10 "Материалы" или 41, субсчет "Товары импортные".

Однако с точки зрения правильности ведения бухгалтерского учета ничто не мешает предприятиям определять фактическую стоимость поступивших импортных материалов непосредственно на счетах учета материального имущества (10 "Материалы", 07 "Оборудование к установке", 41 "Товары", 08 "Вложения во внеоборотные активы" и др.).

В основе аналитического учета импортных товаров лежит понятие учетной партии.

Под учетной партией понимается некоторое количество товара, отгруженное или полученное по одному контракту и оформленное одним транспортным документом. Учетная партия составляется обычно в зависимости от характера товара и возможности сохранения партии в процессе перевозки, перевалки и хранения груза.

На практике если иностранный поставщик представляет счет на каждую транспортную партию, то за учетную партию принимается партия, оформленная одним счетом.

С точки зрения аудитора, если в учете предприятия не используется разбивка импортного товара на учетные партии, то возрастает вероятность допущения искажений в порядке учета как самих товаров, так и расчетов с поставщиками.

Таким образом, во избежание риска возникновения ошибок оприходование импортных товаров должно производиться по учетным партиям, а внутри партии, при необходимости, — по наименованиям товаров.

При принятии товара на балансовый учет необходимо в аналитическом разрезе отразить его по месту нахождения на определенном отрезке пути от иностранного поставщика к российскому импортеру.

Таких отрезков пути можно выделить несколько:

§ товары импортные в пути за границей; товары импортные на складе за границей (если они по каким-либо причинам помещаются туда);

§ товары импортные в портах и на пограничных железнодорожных станциях;

§ товары импортные в пути в Российской Федерации.

Если в процессе проверки аудитор обнаруживает, что конкретное местонахождение импортируемых товаров не контролируется, то он должен сделать вывод о низком качестве системы внутреннего контроля.

При проверке правильности формирования фактической стоимости импортного товара внешний аудитор прежде всего определяет:

§ своевременность отражения импортного товара и затрат по его приобретению на счетах бухгалтерского учета;

§ полноту и обоснованность затрат, включаемых в фактическую стоимость товара.

В этой связи при проверке своевременности отражения товара и затрат необходимо обратить внимание на момент перехода прав собственности в соответствии с внешнеторговым контрактом и момент отражения стоимости товара на калькуляционном счете 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" либо на счетах учета материальных ресурсов.

При проверке полноты отражения затрат аудитор должен убедиться в том, что на счете 41 "Товары" числятся только те товары, по которым полностью сформирована фактическая стоимость.

С точки зрения проверки обоснованности включения затрат в стоимость импортных товаров необходимо проанализировать их состав, он должен соответствовать перечню п. 6 ПБУ 5/01:

§ договорная цена, уплачиваемая поставщику;

§ стоимость информационно-консультационных услуг, связанных с приобретением материальных ценностей;

§ таможенные пошлины и иные платежи;

§ вознаграждения посредническим организациям, через которые приобретены товары;

§ затраты по доставке материальных ценностей, включая расходы по страхованию;

§ проценты по кредитам поставщиков (коммерческий кредит);

§ проценты по заемным средствам, начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, если они привлечены для приобретения этих запасов;

§ иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материальных ценностей;

§ затраты по доведению материальных ценностей до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, включающие расходы по их доработке и улучшению технических характеристик, но не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг.

В фактические затраты не включаются общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме тех случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материальных ценностей.

Кроме того, расходы по доставке товара из пункта отправления до пункта назначения а также сопутствующие транспортировке расходы (перевалка, хранение, погрузочные расходы) должны соответствовать базису поставки.

Необходимо убедиться в том, что импортер не включил в себестоимость импортных товаров никаких иных расходов, кроме тех, что ложатся на него в соответствии с базисом поставки, так как в этом случае необоснованно будет занижаться прибыль от их использования, как в бухгалтерском учете, так и в целях налогообложения.

При оценке корректности отражения импортной операции в бухгалтерском учете аудитор должен проверить корреспонденцию счетов синтетического учета и соответствие порядка учета принятой на предприятии учетной политике.

Организации, чья внешнеэкономическая деятельность связана с импортом материальных и нематериальных ценностей, часто имеют дело с операциями по покупке и продаже валютных средств для проведения расчетов с иностранными поставщиками. В этой связи целесообразно рассмотреть порядок проведения аудита операций по покупке валюты на предмет соответствия их валютному законодательству, а также с точки зрения полноты и достоверности отражения в бухгалтерском учете импортера.

Программа аудиторской проверки операций по покупке и продаже иностранной валюты представлена в таблице.

Поскольку временной аспект проведения аудиторской проверки может затрагивать различные периоды хозяйственной деятельности, а значит, и отражения в учете операций данного рода, программа включает в себя перечень "ключевых моментов", которые должен учесть аудитор при формировании достоверного мнения о законности операции купли-продажи валюты с учетом особенностей нормативной базы в зависимости от периода осуществления хозяйственной операции.

В предлагаемой авторами программе отражены изменения в законодательстве за последние три года.

Таблица 4.1

Отдельным этапом программы аудита импортных операций является оценка достоверности отражения в учете импортного оборудования.

В соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств" первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических затрат организации на их приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и других возмещаемых налогов (п. 8). В Положении приведен перечень затрат, согласно которому таможенные пошлины и сборы включаются в первоначальную стоимость оборудования в фактически уплаченном размере.

При проведении проверки аудитор обязан убедиться в том, что указанные выше затраты, связанные с приобретением оборудования и формирующие его первоначальную стоимость, отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 4 "Приобретение отдельных объектов основных средств".

Если на период аудиторской проверки оборудование было введено „эксплуатацию, то в учете импортера операция должна быть отражена по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонденции с кредитом счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 4 "Приобретение объектов основных средств", на сумму сформированной первоначальной стоимости вводимого оборудования.

При аудите операций по импорту оборудования для выражения мнения о достоверности этих операций, правильности исчисления налогооблагаемой базы различных налогов важно определить момент перехода прав собственности и достоверность определения таможенной стоимости импортных ценностей, на основе которой осуществляется расчет таможенных платежей (пошлин, сборов, НДС, уплаченных таможенным органам).

Несвоевременное или недостоверное определение даты оприходования поступивших материальных ценностей может привести к следующим изменениям в бухгалтерском учете и отчетности и налогооблагаемой базе:

§ искажению величины курсовых разниц, подлежащих налогообложению, вследствие неправильного определения даты курса, по которому следует пересчитать контрактную стоимость материальных ценностей, выраженную в валюте;

§ при оприходовании импортных материальных ценностей на счетах бухгалтерского учета до момента перехода прав собственности НДС, уплаченный на таможне, не может быть поставлен покупателем в зачет, а расходы по таможенному оформлению материальных ценностей могут быть признаны налоговыми органами затратами иностранного партнера. Это приведет к искажению расчета сумм налоговой декларации и налога на имущество вследствие завышения импортной цены;

§ занижению базы для расчета налога на имущество при несвоевременном отражении импортных материальных ценностей на счетах бухгалтерского учета. Вне зависимости от места нахождения импортного груза (за границей или на территории России) в момент перехода права собственности предприятие-импортер обязано отразить его стоимость на счетах бухгалтерского учета;

§ возможному искажению стоимости приобретенных по импорту ценностей вследствие нарушения условий поставки согласно Правилам «Инкотермс 2000».

Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском: