Центры ответственности –основные объекты системы бюджетирования

Разбивка по центрам ответственности приемлема тогда, когда выполняются следующие условия: организационным планом компании определены четкие функциональные сферы, несущие свою, отдельную часть ответственности; разными производственными процессами управляют разные ответственные лица, или же имеются различные организации по сбыту. Центры ответственности могут выделяться в организациях, как с централизованным, так и децентрализованным управлением. Центры ответственности также могут определяться либо по функциональному признаку (продажа, производство, снабжение), либо по продуктовому. В результате организационную структуру современной компании можно рассматривать как "совокупность различных центров ответственности, связанных между собой линией ответственности"[п.302]. Различают центры дохода, затрат, прибыли, инвестиций.

Центр дохода отвечает за получение выручки от целевого объема продаж. Обычно менеджер центра, дохода ответственен за маркетинг ассортиментной группы продукции (товаров, услуг), а также за назначение цены. С центром формирования дохода могут быть связаны различные издержки по распространению - коммерческие расходы, но они носят второстепенный характер, должны быть существенно малы и не оказывать влияния на основную функцию данного центра. Контроль и анализ деятельности этого центра предусматривает сравнение бюджетных и фактических показателей по доходу (выручке от продаж), коммерческим расходам, изучение данных прошлых периодов, рассмотрение тенденций в развитии продаж. К центрам дохода относятся коммерческие службы предприятия (отделы маркетинга, отделы сбыта и т.д.)

Центр затрат - это наименьший сегмент деятельности или ответственности компании, в котором аккумулируются и анализируются затраты. Руководитель центра затрат несет ответственность за качество и количество продукции (услуг), а также за понесенные при этом затраты.

К центрам затрат относятся производственные подразделения, обслуживающие подразделения, юридические, кадровые и другие юридические службы. Центр затрат может быть как очень маленьким по величине (отдельные бригады), так и достаточно большим, например, администрация целого завода. Некоторые центры затрат могут состоять из множества более мелких центров затрат. Как правило, центры затрат выделяются в организациях с централизованным управлением. Подход на основе выделения центров затрат предполагает сравнение бюджетных и фактических затрат, исследование возникающих отклонений, принятие корректирующих мер, поддержку производительности на заданном уровне. Кроме этих показателей, для оценки эффективности деятельности административных служб могут использоваться количественные показатели: число дел в работе, количество телефонных звонков и обработанных заказов, точность сроков представления отчетов и т.д.

На практике центры затрат могут быть разделены на центры стандартных затрат и центры дискреционных затрат.

Дискреционные издержки - это накладные, расходы, которые полностью зависят от решений руководителя, они не связаны с объемом деловых операций. Кроме того, они не обязательно должны повторяться для решения похожих задач из месяца в месяц, или из года в год. Как правило, они используются в структурных единицах, которые производят продукцию или услуги, где нет строгой взаимосвязи между затраченными ресурсами и достигнутыми результатами. Примерами могут быть административные центры (службы контроля, отдел кадров, бухгалтерия, юридический отдел, подразделения, связанный с научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими работами).

Цель менеджера затрат - долговременная минимизация поддержки.

При взаимодействии центров затрат возникает проблема трансфертного ценообразования. Когда центры затрат взаимодействуют между собой, трансфертные цены могут основываться на фактических, нормативных или регулируемых (управляемых) издержек. При применении фактических издержек возможные неэффективные расходы поглощаются в другом отделении, а у менеджера, переуступающего ответственность, отсутствуют стимулы по контролю за расходами. Этот недостаток устраняется при использовании нормативных затрат, но с другой стороны, они включают постоянные расходы, которые могут носить субъективный характер. В качестве основы для определения трансфертной цены могут использоваться регулируемые затраты. В этом случае центр затрат дебетуется на сумму фактических управляемых затрат и кредитуется на сумму нормативных управляемых затрат.

Центр прибыли - это центр ответственности в котором оценивается деятельность применительно к отделению, ассортиментной группе или географическому региону. Подход, основанный на выделении центров формирования прибыли, способствует децентрализации управления и обусловливает процесс принятия самостоятельных управленческих решений в структурных подразделениях.

Подход на основе центров прибыли целесообразно использовать для замкнутых отделений, имеющих в своем составе собственные производственные мощности и коммерческие подразделения, при условии ограниченного набора трансфертных операций между отделениями. Прибыль, которая зарабатывается в отделении, не зависит от других видов текущей деятельности компании, и не должна возрастать, например, при осуществлении финансовых операций, приводящих к снижению прибыльности на корпоративном уровне.

При определении чистой прибыли центр формирования прибыли рассматривается, как самостоятельная организационная единица, и считается, что менеджер данного центра может самостоятельно принимать решения по коммерческой деятельности: разрабатывать ассортиментную политику и назначать цены. Прибыль может также оцениваться с помощью показателя валовой, чистой прибыли, маржи.

В некоторых случаях центры прибыли выделяются на предприятии, когда соответствующие продукт или услуга используются исключительно внутри компании. В данном случае для оценки деятельности используется показатель маржинальной прибыли, а сумма показателей маржинальной прибыли всех подразделений должна покрывать общефирменные затраты.

Трудности применения метода на основе выделения центров прибыли связаны с тем, что прибыль центра рассчитывается путем вычитания регулируемых затрат или затрат, впрямую не связанных с деятельностью от деления, на которые они отнесены и величина прибыли может оказаться искаженной. Поэтому до того момента, как определяется прибыль компании, необходимо распределить все затраты, предварительно согласовав их с руководителями центров. Необходимо учитывать следующее: если статья регулируемых затрат участвует в оценке деятельности какого-то центра прибыли, она не должна использоваться для оценки работы менеджера.

Подход, основанный на выделении центров прибыли, создает условия конкуренции внутри компании и позволяет оценивать результата выполнения работ каждым центром, одновременно обеспечивая согласованность целей, подразделений и компаний в целом. К недостаткам этого подхода относятся, прежде всего, проблемы объективного распределения общефирменных расходов и трансфертного ценообразования.

Трансфертные цены должны устанавливаться так, чтобы для каждого из отделений можно было определить реальное значение прибыли. Формируемая трансфертная цена должна соответствовать определенным требованиям (c.415):

- должна отражать цели компании и способствовать согласованию целей отделений с целями компании

- должна поддерживать автономность отделений продавца и покупателя и обеспечивать децентрализованное управление внутри компании

- должна быть справедливой для всех сторон

- должна обеспечивать и быстро реагировать на быстроменяющуюся конъюнктуру рынка

- должна быть побудительным мотивом к контролю затрат

- должна способствовать разрешению противоречий между отделениями-покупателями и отделениями-продавцами

- должна быть финансовым инструментом: способствовать увеличению прибыли там, где налоги ниже и использовать ее там, где отдача выше

Существует несколько способов формирования трансфертных цен (с.418):

- метод внешней рыночной цены

- метод нормативных затрат

- метод фактических затрат (полных, переменных)

- место дополнительных (приростных) издержек

- метод двойного ценообразования

Метод внешнерыночной цены позволяет формировать трансфертную цену, ориентируясь на рыночные цены аналогичной продукции (услуг). В этом случае трансфертная цена определяется как рыночная цена минус внутренняя экономия по затратам за счет использования внутрифирменных каналов (затраты на рекламу, расходам по доставке и т.д.) Этот метод эффективен, когда существует рынок для товара на промежуточных стадиях изготовления (рынок полуфабрикатов), все стороны имеют доступ к информации о рынке и любое подразделение может выходить на внешний рынок.

Можно использовать и другой способ установления трансфертных цен при данном методе, который указывают Р.В.Вил и В.Палий [ с.319 ]

"Трансфертная цена должна быть равна сумме удельных переменных затрат трансфертных продуктов и удельного маржинального дохода, который теряется продающим подразделением в результате отказа от внешних продаж".

Рассчитанную таким способом трансфертную цену можно использовать в случае отсутствия и наличия недогруженных мощностей. Но трудность ее применения связана с наличием устойчивых рыночных цен, используемых в качестве базы для расчета постоянного маржинального дохода.

Если нельзя использовать цену внешнего рынка в качестве ориентира во внутрифирменных расчетах, в качестве трансфертной цены следует использовать плановые (нормативные затраты) плюс надбавка (норма прибыли).

При методе нормативных затрат, трансфертная цена определяется как нормативные затраты плюс нормативная надбавка (прибыль). Плановые затраты включают прямые затраты на труд и основные материалы, которые рассчитывают по нормативам, и накладные расходы, которые рассчитываются на основе либо прогнозируемых, либо минимальных значений. Надбавка в цене устанавливается в рамках политики компании и может усредняться по производственному подразделению, но она должна быть реалистичной и учитывать в большей степени характеристики конкретного отделения. При этом методе у отделения-продавца появляется стимул к контролю затрат, так как ему не возмещаются расходы, сверх нормативно установленных, но определенный субъективизм в установлении нормативных затрат и надбавок не позволяет учитывать реальные экономические условия и эффективность деятельности подразделения.

При методе фактических затрат трансфертная цена определяется как фактические затраты плюс надбавка, либо просто фактические затраты, причем фактические затраты могут быть полными и неполными в части переменных затрат. Этот метод прост в практическом применении, но при этом отделение-продавец поощряется на неэффективное расходование средств, так как устанавливаемая цена будет тем выше, чем выше фактические затраты.

При методе дополнительных издержек трансфертная цена рассчитывается как переменные затраты плюс “любые затраты, прямым или исключительным образом относящиеся к изготавливаемому продукту”. Преимущества этого метода только в более точном учете фактических затрат, связанных с данным изделием, как правило этот метод установления трансфертных цен используется на продукцию, изготавливаемую сверх нормального уровня деятельности, поэтому хорошо подходят для анализа компании в целом и плохо для оценки деятельности на уровне отделений."[ с.418]

Метод двойного ценообразования предполагает, что отделение-покупатель дебетуется на сумму переменных затрат, а отделение-продавец кредитуется на сумму полных затрат плюс наценка. Благодаря такой двойной трансфертной цене включаются стимулы для обоих подразделений, но при этом усложняется исчисление внутрифирменного оборота, прибыль всей компании оказывается меньше, чем сумма прибыли отделений.

Трансфертные цены могут устанавливаться как, на основе соглашений, договоров подразделений, так и административным способом, когда отделения не могут согласовать между собой отпускные цены.

Центр инвестиций - это центр ответственности, который контролирует доход, затраты и инвестиционные ресурсы. Он соответствует центру прибыли, деятельность которого оценивается с помощью показателя прибыли на инвестированный капитал. К центрам инвестиций могут относиться и головной офис, и самостоятельные отделения по ассортиментным группам, которые осуществляют инвестиции. Эффективность работы центра оценивается с помощью двух разных показателей: прибыль на инвестированный капитал и чистой (остаточной) прибыли. Следует различать контролируемые и неконтролируемые инвестиции. Первый используется при оценке работы менеджера, вторые используются для оценки деятельности подразделения. Объем контролируемых инвестиций зависит от степени автономности.

При исследовании 1000 крупнейших промышленных компаний США Джеймс С.Рис и Уильям Р.Кул обнаружили, что из тех компаний, которые имели центры инвестиций, 65% использовали лишь коэффициент НПИ, 2% - только остаточный доход, 28% - оба подхода, а оставшиеся 5% - другие методы, либо их не раскрывали. См. «Измерение деятельности центра инвестиций», май – июнь, 1978 г.

Рис и Кул обнаружили, что 745 из 1000 крупнейших промышленных компаний США имеют центры инвестиций, а у других 22% есть центры прибыли.

Фирмы, значительно меньшие, чем эти 100 компаний, также применяют методику центров инвестиций.

3 .4.Формирование финансовой модели бюджетирования на производственных предприятиях

Бюджетную систему систему предприятия в системе бюджетирования можно представить в двух разрезах: функциональном и административном.

Функциональная представленность системы позволяет сформировать бюджеты для всех направлений деятельности производственного предприятия: реализация продукции, производство, снабжение, финансы, инвестиции. Соответственно формируются бюджеты продаж, производственный бюджет, бюджет закупок, бюджет административных расходов, бюджет инвестиций, на основании которых формируются операционный и финансовый бюджеты.

Схема формирования бюджетной системы производственного предприятия (функциональный аспект) представлен на рис. 2.

Алгоритм формирования данной системы следующий:

1. Выделение сегментов деятельности и определение программы действий.

2. Формирование коммерческого бюджета.

3. Формирование бюджета производственных расходов.

4. Формирование бюджета закупок.

5. Формирование бюджета административных расходов.

6. Формирование бюджета инвестиций.

7. Формирование прогноза (бюджета) движения денежных средств (финансового бюджета).

8. Формирование прогноза прибылей и убытков, прогнозного баланса.

С точки зрения бухгалтерского учета, процедуры, используемые при формировании главного бюджета, аналогичны тем, что используются при записи фактических операций, а конечный результат вычислений и обобщений является набором финансовых отчетов – баланса, прибылей и убытков, движения денежных средств. Принципиальное различие состоит в том, что, во-первых, бюджетные суммы отражают запланированную деятельность в будущем, а не прошедшие события, во-вторых, запись компонентов бюджетов ведется, как правило, внесистемным методом.

Коммерческий бюджет, формируемый для центра дохода, – отправная точка в составлении системы главного бюджета, так как он оказывает влияние практически на все бюджеты, входящие в систему. Бюджет включает доходы от продаж (бюджет продаж) и коммерческие расходы, связанные с данными продажами. Бюджет формируется на основе прогноза продаж, который определяется, как правило, высшим руководством компании, используя различные прогнозные оценки на основе статистических и аналитических методов. Бюджет продаж отличается от прогноза продаж, который является просто «пассивным предсказанием какого-то неконтролируемого результата. Бюджет несет в себе обязательство менеджера центра ответственности предпринять необходимые действия для достижения желаемого результата, в том числе и объема продаж» [158, с. 505].

В коммерческий бюджет, кроме бюджета продаж, включаются затраты на организацию продаж и продвижение товара, в которых целесообразно выделять постоянную и переменную части. Переменные расходы определяются в зависимости от объема реализации: транспортировка, реклама, комиссионные и т.д. Постоянные расходы, в основном, связаны с деятельностью коммерческой службы, как части административной службы, и планироваться они могут, исходя из нормативных ставок. Расходы на организацию продаж бюджетируются применительно к отделению, подразделению, товару, услуге, группе покупателей, региону, временному периоду, методам продаж и т.д.

Стандартизированная деятельность носит повторяющийся характер и является предметом исследования для количественного анализа. Но могут появляться единичные, весьма существенные расходы, как например, выставки-продажи, выездные продажи, для которых необходимо составлять отдельный бюджет и затраты классифицировать по функциям.

Бюджет производственных затрат формируется на основе производственной программы, которая составляется в физических единицах измерений на основе расчета производственных мощностей, либо с учетом запланированных продаж и обеспечения необходимого уровня запасов.

Количество продукции, которая должна быть произведена, вычисляется с учетом переходящих остатков готовых изделий. При данном способе расчета возникает проблема оценки предполагаемых остатков готовой продукции на складе и необходимость учета множества факторов: затраты по складированию, будущий спрос, мощности склада, периодичность выпуска и реализации.

Все производственные подразделения относятся к центрам затрат, поэтому совокупный производственный бюджет будет определяться как сумма бюджетов всех производственных подразделений, входящих в организационную структуру предприятия.

Производственный бюджет включает прямые и косвенные затраты. При автоматизированном производстве проблемы планирования и контроля прямых расходов не представляются значимыми.

Бюджет косвенных общепроизводственных расходов представляет собой детализированный план предполагаемых расходов, которые должны быть понесены для обеспечения выполнения производственной программы. В бюджете необходимо выделить постоянную и переменную составляющую в зависимости от объема производимой продукции для более точного прогнозирования и анализа. Бюджет общепроизводственных расходов может выступать в составе производственного бюджета, планируемого для производственного подразделения, либо выступать самостоятельным бюджетом, разработанным для обслуживающих производственных подразделений. В данном бюджете следует предусмотреть не только стоимостные, но и количественные показатели, стимулирующие качество и своевременность оказываемых услуг.

Бюджет закупок материальных ресурсов занимает важное место в бюджетной системе, так как он способствует значительному оттоку денежных средств и существенно влияет на эффективность производства, особенно при материалоемком производстве.

Бюджет стоимости закупаемых материалов рассчитывается на основе планируемой программы производства и необходимого для этого сырья, имеющихся запасов и создания необходимого резерва, учитывая время доставки и технологические особенности производства.

Структура бюджета включает не только закупочную стоимость материалов, но и издержки по снабжению, в которые могут включаться транспортировка, разгрузка, затраты по складированию и хранению, командировочные, посреднические услуги, связанные с приобретением материалов, таможенные пошлины, проценты за банковский кредит, а также затраты отдела снабжения как части администрации, разделяемые на переменную и постоянные части, связанные с объемом закупаемых ресурсов.

Бюджет административных расходов составляется для функциональных служб, относящихся к администрации. Данные расходы бюджетируют на основе принятых планов и программ с учетом организационной структуры предприятия. Сложность формирования данного бюджета состоит в том, что трудно прогнозируются его статьи ввиду их разнообразия.

Большинство административных издержек не поддаются специальной оценке, стандартизации и прогнозированию. При необходимости руководители функциональных подразделений определяют ответственных исполнителей за конкретные статьи издержек. Стоимостные показатели административного бюджета следует дополнять другими показателями, оценивающими эффективность работы каждого функционального подразделения, входящего в администрацию.

Бюджет инвестиций (капиталовложений) – один из самых важных бюджетов, так как залогом успешного функционирования компании в условиях жесткой конкурентной борьбы становится эффективно проводимая инвестиционная политика. Инвестиции делаются в соответствии с долгосрочным планом компании по капитальным вложениям.

Бюджетирование капиталовложений – это процесс выбора оптимальных, альтернативных, долгосрочных возможностей по инвестированию. При формировании бюджетов предусматриваются расчеты временного периода, необходимого для возврата вложенных средств, прибыли по проекту, чистой текущей стоимости денежных потоков, генерируемых по проекту и источники финансирования.

Инвестиции могут бюджетироваться применительно к категориям, классу, потребности, результату и выполнимости.

Финансовый бюджет составляется для планирования и управления финансовых потоков. Он характеризует поступление и выплату денежных средств в наличной и безналичной форме в течение бюджетного периода. Этот бюджет является сводным, так как в нем учитываются данные по всем бюджетам в части движения денежных потоков, поэтому амортизация и другие затраты, не требующие денежных расходов, не учитываются. Структура бюджета включает три части: остаток денежных средств на начало и конец планового периода, ожидаемые поступления денежных средств, ожидаемые платежи. Трудность при составлении данного бюджета состоит в том, что необходимо спрогнозировать реальные поступления денежных средств от покупателей, учесть платежи и отсрочки выплат поставщикам, рассчитать налоговые, финансовые и другие поступления и платежи. Результатом составления данного бюджета должно стать выявление прогнозируемого остатка денежных средств.

Значимость данного бюджета двойственная: с одной стороны, рассчитываемый остаток денежных средств является необходимым элементом при составлении прогнозного баланса, с другой стороны, это инструмент управления финансовыми ресурсами, неотъемлемая часть управленческой деятельности.

Завершающим этапом составления системы бюджетов является составление прогноза (бюджета) прибылей и убытков и прогнозного баланса.

При составлении прогноза прибылей и убытков сводятся воедино данные из бюджетов, которые необходимы для расчета: данные о доходах берутся из бюджета продаж, а затраты – из соответствующих бюджетов либо по статьям, либо по экономическим элементам.

Последним шагом является составление прогнозного баланса, статьи которого должны быть агрегированы с целью лучшей обозримости и выделения наиболее значимых позиций для проведения сравнительного анализа.

Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском: