Аудит капитала и резервов

14.6.1. Аудит уставного капитала

Капитал представляет собой вложения собственников и прибыль, накопленную за все время деятельности организации. На счете 80 «Уставный капитал» учитывается не весь капитал организации, а только та его часть, которая указывается в ее уставе, отсюда возникло и название этой части капитала.

Уставный капитал – это минимальный размер имущества организации, гарантирующего интересы ее кредиторов. По решению учредителей (участников) величина уставного капитала может увеличиваться или уменьшаться, но при этом должны вноситься соответствующие изменения в устав с тем, чтобы сальдо счета 80 «Уставный капитал» соответствовало величине уставного капитала, зафиксированной в уставе.

Уставный капитал акционерных обществ равен номинальной стоимости их акций независимо от фактически уплаченной за них цены. Аналогично уставный капитал ООО равен номинальной стоимости долей его участников.

Некоторые организации (полное товарищество, товарищество на вере (коммандитное)) по законодательству не имеют в составе учредительных документов устава, поэтому у них сумма средств, внесенных учредителями, называется складочным капиталом.

Как известно, государственные и муниципальные унитарные предприятия не наделены правом собственности на имущество, закрепленное за ними собственником, вследствие чего общая величина этого имущества получила название «уставный фонд».

Исходя из сказанного счет 80 «Уставный капитал» должен иметь более точное наименование «Уставный (складочный) капитал (фонд)», однако для удобства его назвали более коротко «Уставный капитал».

В настоящее время принят распространенный на Западе порядок, согласно которому на кредите счета 80 «Уставный капитал» должна быть показана всегда одна и та же сумма, равная той, что указана в уставе организации. Как только ее зарегистрировали, так сразу и делается запись:

дебет 75.1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» -
кредит 80 «Уставный капитал».

И если почти по всем счетам в течение всей деятельности предприятия постоянно делаются записи, вследствие чего меняется их сальдо, то сальдо по счету 80 «Уставный капитал» всегда остается неизменным.

И только в тех случаях, когда учредители решат или увеличить, или уменьшить величину уставного капитала, а это бывает редко, счет 80 «Уставный капитал» или дебетуется (в случае уменьшения) или кредитуется (в случае увеличения).

Внешне счет кажется символическим, поскольку по нему нет движения, но именно он служит первоисточником, дающим жизнь предприятию и эту жизнь поддерживающим.

Для многих организационно-правовых форм организаций законом предусматривается минимальный размер уставного капитала (например, для ООО, ЗАО – 10000 руб., для ОАО – 100000 руб.). Это сделано для защиты интересов кредиторов организации.

Увеличение уставного капитала организации может быть либо за счет ее собственных источников (добавочного капитала, нераспределенной прибыли и др.) или за счет дополнительных вкладов участников.

В акционерном обществе увеличение уставного капитала происходит за счет:

ü средств, полученных акционерным обществом-эмитентом от продажи своих акций сверх их номинальной стоимости (эмиссионного дохода);

ü нераспределенной прибыли акционерного общества-эмитента;

ü средств от переоценки основных фондов акционерного общества-эмитента.

ü в результате размещения дополнительных (в том числе конвертируемых) акций путем распределения их среди своих акционеров.

Внесение в устав акционерного общества изменений по оценке вкладов акционеров в уставный капитал и государственная регистрация внесенных в устав изменений должна осуществляться на основании решения об увеличении уставного капитала путем размещения дополнительных акций и зарегистрированного отчета об итогах выпуска дополнительных акций. Процедура эмиссии дополнительных акций акционерного общества, размещаемых путем распределения их среди акционеров, включает следующие этапы:

ü утверждение акционерным обществом решения о выпуске дополнительных акций;

ü подготовка проспекта эмиссии дополнительных акций (в случае, если государственная регистрация выпуска дополнительных акций должна в соответствии со стандартами сопровождаться регистрацией их проспекта эмиссии);

ü государственная регистрация выпуска дополнительных акций и (в случае, если государственная регистрация выпуска дополнительных акций должна в соответствии со стандартами сопровождаться регистрацией их проспекта эмиссии) регистрация их проспекта эмиссии;

ü изготовление сертификатов акций (в случае размещения дополнительных акций) и (в случае, если государственная регистрация выпуска дополнительных акций сопровождалась регистрацией их проспекта эмиссии), раскрытие информации, содержащейся в проспекте эмиссии акций;

ü распределение дополнительных акций;

ü регистрация отчета об итогах выпуска дополнительных акций;

ü раскрытие информации, содержащейся в отчете об итогах выпуска дополнительных акций (в случае, если государственная регистрация выпуска дополнительных акций сопровождалась регистрацией их проспекта эмиссии).

После регистрации отчета об итогах выпуска дополнительных акций, размещенных путем распределения среди акционеров, в устав акционерного общества вносятся изменения, связанные с увеличением уставного капитала на номинальную стоимость размещенных дополнительных акций, увеличением числа размещенных акций и уменьшением числа объявленных акций соответствующих категорий (типов).

ü распределения акций среди учредителей акционерного общества при его учреждении, если число учредителей превышает 500 и (или) номинальная стоимость выпуска (объем эмиссии) акций превышает 50 тысяч минимальных размеров оплаты труда (МРОТ);

ü распределения акций среди акционеров акционерного общества, если их число превышает 500 и (или) номинальная стоимость выпуска (объем эмиссии) акций превышает 50 тысяч МРОТ;

ü конвертации акций в случаях, если число их приобретателей превышает 500 и (или) номинальная стоимость выпуска (объем эмиссии) акций превышает 50 тысяч МРОТ;

ü открытой подписки;

ü закрытой подписки на ценные бумаги, если число их приобретателей превышает 500 и (или) номинальная стоимость выпуска (объем эмиссии) ценных бумаг превышает 50 тысяч МРОТ.

В соответствии с п. 16 ст. 251 НК РФ стоимость дополнительно полученных организацией-акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разница между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе, не учитывается при определении налоговой базы для расчета налога на прибыль.

Уставный капитал за счет дополнительных вкладов акционеров увеличивается путем подписки, под которой понимается размещение ценных бумаг на основании договоров, в том числе договоров купли, продажи, мены. Размещение ценных бумаг путем открытой подписки (публичное размещение, публичная эмиссия) предполагает размещение ценных бумаг среди неограниченного заранее круга лиц путем закрытой подписки (частное размещение) среди заранее известного круга лиц.

Размещение акций путем подписки осуществляется в течение срока, указанного в зарегистрированном решении о выпуске ценных бумаг. Данный срок не может превышать одного года со дня утверждения решения о выпуске ценных бумаг.

Законодательными актами установлены ограничения на стоимость, по которой акции могут приобретаться акционерами. Оплата акций общества осуществляется по рыночной стоимости, но не ниже их номинальной стоимости (п. 1 ст. 36 ФЗ РФ от 16 декабря 1995 г. № 208-ФЗ и п. 11.18. постановления ФКЦБ от 17 сентября 1996 г. № 19). При учреждении акционерного общества учредители оплачивают акции по их номинальной стоимости.

Общество имеет право осуществлять размещение акций по цене ниже их рыночной стоимости в случаях:

ü размещения дополнительных обыкновенных акций акционерам владельцам обыкновенных акций общества - в случае осуществления ими преимущественного права приобретения таких акций по цене, которая не может быть ниже 90 % от их рыночной стоимости;

ü размещения дополнительных акций при участии посредника по цене, которая не может быть ниже их рыночной стоимости более чем на размер вознаграждения посредника, установленный в процентном отношении к цене размещения таких акций.

В соответствии с п. 10.1 постановления Федеральной Комиссии по рынку ценных бумаг от 17 сентября 1996 г. № 19 размещение ценных бумаг (за исключением распределения акций среди учредителей акционерного общества при его учреждении) до государственной регистрации их выпуска запрещается. Государственная регистрация выпуска акций не может быть осуществлена:

ü до полной оплаты уставного капитала акционерного общества - эмитента (за исключением выпуска (выпусков) акций, размещаемых путем распределения их среди учредителей акционерного общества при его учреждении);

ü до регистрации отчетов об итогах всех зарегистрированных ранее выпусков акций и внесения соответствующих изменений в устав акционерного общества - эмитента.

При увеличении уставного капитала сумма увеличения должна отражаться по кредиту счета 80 «Уставный капитал» в корреспонденции со счетами:

ü 75.1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» - за счет дополнительных вкладов участников;

ü 83 «Добавочный капитал» - за счет добавочного капитала;

ü 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - за счет нераспределенной прибыли;

ü 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и/или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» - за счет конвертации в акции облигаций общества.

Согласно п. 4 ст. 35 ФЗ № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов акционерного общества окажется меньше уставного капитала, общество обязано уменьшить свой уставный капитал до величины, не превышающей стоимости его чистых активов. Если стоимость чистых активов акционерного общества становится меньше определенного законом минимального размера уставного капитала, общество подлежит ликвидации.*

При уменьшении уставного капитала сумма уменьшения должна отражаться по дебету счета 80 «Уставный капитал» в корреспонденции со счетами:

ü 75.1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» на сумму неполной оплаты вкладов в установленные сроки или несоблюдения требований к регистрации изменений в учредительные документы;

ü 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» при уменьшении уставного капитала с целью приведения его в соответствие с размером чистых активов общества;

ü 81 «Собственные акции (доли)» - аннулирование акций (долей), выкупленных у акционеров (участников).

В пояснениях к счету 80 «Уставный капитал» сказано: «Аналитический учет по счету 80 «Уставный капитал» организуется таким образом, чтобы обеспечивать формирование информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций». Для этого к счету 80 «Уставный капитал» необходимо открыть аналитические счета на каждого учредителя с указанием суммы его вклада в уставный капитал. Эта информация необходима для решения вопросов о величине доходов от участия в организации, подлежащих выплате каждому участнику, о распределении имущества между учредителями предприятия при его ликвидации и т.п.

Учредители в течение трех месяцев с момента регистрации товарищества или общества должны внести вклады на сумму не менее 50 % уставного (складочного) капитала, а оставшуюся сумму в течение установленного срока (как правило, в течение года с момента регистрации организации). Поэтому аналитический учет к счету 80 «Уставный капитал» должен вестись таким образом, чтобы представлять информацию о величине оплаченного и неоплаченного капитала и соблюдения сроков оплаты. Для этого, в частности, в акционерных обществах рекомендуется к счету 80 «Уставный капитал» открывать следующие субсчета: «Объявленный капитал» (в сумме, записанной в уставе акционерного общества), «Подписной капитал» (на стоимость акций, по которым произведена подписка), «Оплаченный капитал» (в размере средств, внесенных учредителями), «Изъятый капитал» (на стоимость акций, изъятых из обращения путем выкупа их у акционеров) и т.д.

После государственной регистрации акционерного общества на сумму его уставного капитала должна быть сделана запись:

дебет 75.1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»,
кредит 80 «Уставный капитал», субсчет «Объявленный капитал».

На стоимость акций в номинальной оценке, на которые была проведена подписка:

дебет 80 «Уставный капитал», субсчет «Объявленный капитал» -
кредит 80 «Уставный капитал», субсчет «Подписной капитал».

По мере оплаты акций на их стоимость должна быть сделана запись:

дебет 80 «Уставный капитал», субсчет «Подписной капитал» -
кредит 80 «Уставный капитал», субсчет «Оплаченный капитал».

На сумму собственных акций, выкупленных у акционеров, должна быть составлена проводка:

дебет 80 «Уставный капитал», субсчет «Оплаченный капитал» -
кредит 80 «Уставный капитал», субсчет «Изъятый капитал»

При дальнейшей продаже собственных акций, выкупленных у акционеров:

дебет 80 «Уставный капитал», субсчет «Изъятый капитал» -
кредит 80 «Уставный капитал», субсчет «Оплаченный капитал».

Акционерные общества вправе размещать обыкновенные акции, а также один или несколько типов привилегированных акций. Если это имеет место, то к счету 80 «Уставный капитал» в акционерных обществах должен быть предусмотрен разрез аналитического учета по видам размещаемых акций.

Проверка формирования уставного капитала. Уставный капитал входит в состав собственного капитала экономического субъекта и определяет минимальный размер имущества экономического субъекта, гарантирующего интересы его кредиторов.

Аудитору необходимо обратить внимание на следующие моменты:
1. В бухгалтерском учете отражается величина уставного капитала, зарегистрированная в учредительных документах экономических субъектов как совокупность вкладов (долей, паевых взносов учредителей (участников), акций по номинальной стоимости (для акционерных обществ)) в денежной, натуральной, нематериальной форме или в виде ценных бумаг.

При учреждении акционерного общества все его акции должны быть размещены среди учредителей. Акции могут быть обыкновенными, а также привилегированными.

Номинальная стоимость размещенных привилегированных акций не должна превышать 25 % уставного капитала. Все акции общества являются именными.
2. Минимальный уставный капитал открытого акционерного общества должен составлять не менее тысячекратной суммы минимального размера оплаты труда, установленного Федеральным законом на дату регистрации общества (100000 р.), а закрытого не менее стократной суммы минимального размера оплаты труда (10000 р.).

3. Уставный капитал и фактическая задолженность учредителей (участников) по вкладам (взносам) в уставный капитал учитываются и отражаются в отчетности отдельно.

4. Акции общества при его учреждении должны быть полностью оплачены в течение срока, определенного уставом общества, при этом не менее 50 % уставного капитала общества должно быть оплачено к моменту его регистрации, а оставшаяся часть в течение года с момента его регистрации.
5. Дополнительные акции общества должны быть оплачены в течение срока, определенного в соответствии с решением об их размещении, но не позднее одного года с момента их приобретения (размещения).

6. Оплата акций и иных ценных бумаг акционерного общества может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку. Форма оплаты акций общества при его учреждении определяется договором о создании общества или уставом общества, а дополнительных акций и иных ценных бумаг – решением об их размещении.

Акции и иные ценные бумаги общества, которые должны быть оплачены неденежными средствами, оплачиваются при их приобретении в полном размере, если иное не установлено договором о создании общества при его учреждении или решением о размещении дополнительных акций.

Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производится по соглашению между учредителями.

7. При оплате дополнительных акций и иных ценных бумаг общества неденежными средствами денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций и иных ценных бумаг, производится советом директоров.

8. Акции, поступившие в распоряжение общества, не предоставляют права голоса, не учитываются при подсчете голосов, по ним не начисляются дивиденды. Такие акции должны быть реализованы не позднее одного года с момента их поступления в распоряжение общества, в противном случае общее собрание акционеров должно принять решение об уменьшении уставного капитала общества погашением указанных акций.

9. Сумма уставного капитала увеличивается или уменьшается в соответствии с результатами рассмотрения итогов деятельности экономического субъекта за год и после перерегистрации учредительных документов с внесенными в них изменениями.

10. Для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала экономического субъекта предназначен пассивный балансовый счет 80 «Уставный капитал». Сальдо по этому счету должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах предприятия. Записи по счету 80 производятся лишь в случаях увеличения или уменьшения уставного капитала, в установленном порядке и после внесения соответствующих изменений в учредительные документы предприятия.
После государственной регистрации экономического субъекта его уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами (в сумме произведенной подписки на акции), отражается по кредиту счета 80 «Уставный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями».

Аналитический учет по счету 80 «Уставный капитал» организуется таким образом, чтобы обеспечивать формирование информации по учредителям предприятия, стадиям формирования капитала и видам акций.

Типичные ошибки

При организации учета расчетов с учредителями и формировании уставного капитала возникают ошибки:

ü кредитовый остаток по счету 80 не соответствует заявленному в учредительных документах;

ü необоснованное увеличение уставного капитала за счет завышения стоимости материальных ценностей, нематериальных активов, вносимых в счет уставного капитала;

ü невнесение или неполное внесение учредителями долей в уставный капитал;

ü несвоевременное внесение изменений в реестр акционеров;

ü несвоевременное оформление выбытия и приема новых учредителей;

ü невыплата дивидендов по привилегированным акциям;

ü неправильное оформление крупных сделок для акционерных обществ (в соответствии с Федеральным Законом «Об акционерных обществах»);

ü неправильное оформление вносимых учредителями долей в уставный капитал;

ü неправильное оформление возврата учредителям долей из уставного капитала;

ü отсутствуют подтверждающие документы по совершенным финансово-хозяйственным операциям;

ü недооформленные и просроченные документы;

ü исправления записей в документах без необходимых оснований;

ü отсутствие подлинников или заверенных в соответствии с законодательством документов;

ü фиктивные документы и операции;

ü неотражение свершившихся операций;

ü деятельность без лицензии;

ü неправильное исчисление налога на доходы;

ü неисполнение нормативных документов.

Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском: