Темы для самостоятельных исследований

Продолжение табл. 12

.. Выбор основных направлений деятельности и его влияние на

налогообложение организации и реализацию налогового

планирования.!. Влияние места регистрации и осуществления деятельности

организации на проведение налоговой оптимизации.. Выбор порядка формирования уставного капитала и его

влияние на налогообложение организаций.

Методы налогового планирования

В зависимости от поставленных целей налоговое планиро­вание может осуществляться различными методами (табл. 12).

Таблица 12

Общие методы налогового планирования

Продолжение табл. 12

Простейшим методом является текущий финансовый кон­троль. Базой для применения этого метода являются норма­тивные налоговые документы, обсуждение вопросов с налого­вой инспекцией, приобретаемая литература по налогам.

Следующим по сложности является метод предварительной налоговой экспертизы новых проектов и важнейших управлен­ческих решений. Этот метод требует уже наличия на предпри­ятии серьезной информационно-аналитической базы по нало-

гам: не только текстов законов и инструкций, но и комментариев к ним ведущих юристов, материалов обсужде­ния налоговых вопросов в законодательных органах, решений судов по налоговым спорам и конфликтам, материалов по на­логам из периодической печати, текстов обсуждаемых и гото­вящихся к утверждению налоговых законов и т.д.

Наиболее сложным является метод вариационно-сравни­тельного анализа новых проектов и деятельности предприятия в целом. Учитывая большое число переменных, применение этого метода возможно только с использованием быстродейст­вующих компьютеров и при наличии соответствующего про­граммного обеспечения. Например, можно рекомендовать ис­пользование компьютерной программы Projekt Expert, позволяющей производить перспективное бизнес-планирова­ние с расчетом налоговых составляющих.

Сущность имитационного метода заключается в определе­нии величины отдельных налогов, которые имели бы место при реализации соответствующего варианта экономической политики предприятия, т.е. при имитации той или иной ситуа­ции в сфере налогообложения. Совокупное налогообложение, которое зависит от выбранных экономических параметров, оп­ределяется путем суммирования отдельных налогов. Таким об­разом, можно сравнивать различные варианты налогообложе­ния, при этом в случае изменения какой-либо величины необходимо вновь производить соответствующие расчеты. От­дельные проблемы принятия решения (например, сравнение налогообложения предприятий альтернативных юридических форм) ведут к сужению моделируемой ситуации. На основе этого метода, по мнению специалистов, нельзя сделать общих выводов о воздействии налогообложения в зависимости от ва­риаций экономических величин, поскольку его результат пред­ставляет собой только сумму отдельных налогов.

Важный элемент, способствующий проведению налогового планирования на предприятии, - это организация бухгалтер­ского и налогового учета: выбранная форма, методология, со­держание и способы ведения. С этих позиций рассматривается метод текущего налогового планирования, наиболее простой и доступный, который в настоящее время применяют многие

предприятия, не давая ему специального научного определе­ния.

В данном методе экономисты выделяют следующие элемен­ты. В соответствии со статусом предприятия, на основании его устава и законодательных актов в области налогообложения определяется спектр основных налогов, которые надлежит уп­лачивать в бюджет и внебюджетные фонды. Формируется на­логовое поле организации. Составляется налоговая таблица, характеризующая налоговое поле, в которой каждый налог описывается с помощью следующих основных параметров (по­казателей):

• источник платежа (т.е. статья расходов, на которую он относится);

• бухгалтерская проводка;

• налоговые регистры (с 1 января 2002 г.);

• налоговая база;

• ставка налога;

• сроки уплаты;

• пропорции перечисления в бюджеты разных уровней;

• реквизиты для перечисления;

• льготы или особые условия исчисления налога.

После этого специалисты предприятия анализируют все представленные законодательством льготы по каждому из на­логов на предмет их использования в предпринимательской деятельности. С учетом результатов этого анализа составляет­ся детальный план использования льгот по выбранным налогам.

Согласно уставу организации и на основе Гражданского ко­декса РФ образуется система договорных отношений с учетом сформированного налогового поля. В рамках текущей пред­принимательской деятельности осуществляется планирование возможных форм сделок: аренда, подряд, купля-продажа, воз­мездное оказание услуг и т.п. Для этого подбираются типичные хозяйственные операции, которые предстоит выполнять пред­приятию в своей повседневной практике или совершать эпизо­дически. Затем разрабатываются различные ситуации с учетом уже выполненных налоговых, договорных и хозяйственных на­работок, охватывающие самые разнообразные стороны эконо­мической жизни, реализуемые в нескольких сравнительных ва-

риантах. На основе всестороннего исследования ситуаций выбираются оптимальные варианты, которые оформляются в виде блоков бухгалтерских проводок. После этого из оптималь­ных ситуационных блоков хозяйственных операций составляет­ся реальный журнал хозяйственных операций, который и слу­жит основой бухгалтерского учета и учета для целей налогообложения.

При анализе различных ситуаций целесообразно сопостав­лять полученные финансовые результаты с возможными поте­рями, обусловленными штрафными и другими санкциями. Этот блок требует повышенного внимания. Во-первых, из-за серьезности целого ряда санкций и существенного размера по­терь, которые необходимо предотвратить. Во-вторых, из-за го­товности пойти на некоторые финансовые утраты и получить определенный (иногда существенный) выигрыш в чем-то дру­гом, например в оборачиваемости средств, во времени для при­нятия решений и т.п.

Отдельные операции и блоки хозяйственных операций мо­гут не дать полного ответа на вопрос о минимизации налогооб­ложения. Поэтому нужно использовать комбинированные рас­четы и анализ. В зависимости от степени оснащенности персональными компьютерами и прикладными программами, а также от уровня подготовки специалистов и степени необходи­мости проведения налогового планирования, обусловленной величиной налоговой нагрузки, может быть использован один из следующих методов комплексных исследований:

• метод микробалансов;

• метод графо-аналитических зависимостей;

• матрично-балансовый метод;

• статистический балансовый метод;

• комбинированный балансовый метод.

Метод микробалансов состоит в том, чтобы оценить тот или иной вариант экономической деятельности предприятия в раз­ных условиях хозяйствования. Для этого выделяют крупные блоки хозяйственных операций, включающие главные отли­чия. Эти блоки оформляют в виде бухгалтерских проводок и выполняют расчеты балансов для каждого из них. Сравнение полученных микробалансов позволит выбрать более выгодный

вариант. Выделяют два вида микробалансов: простые и замк­нутые.

Простые микробалансы рассчитывают на основе блоков бухгалтерских проводок, не только описывающих содержание и экономический смысл хозяйственной ситуации, но и доста­точно строго отражающих форму реализации данной ситуации. Их целесообразно использовать, когда необходимо получить качественное сравнение вариантов, или в тех случаях, когда разные варианты хозяйственной ситуации описываются одно­типным блоком бухгалтерских проводок и поэтому количест­венно легко сопоставимы.

Замкнутые микробалансы (или микробалансы замкнутых хозяйственных систем) рассчитывают также на основе блоков бухгалтерских проводок, которые дорабатывают по экономиче­скому смыслу до такой системы хозяйственных операций, ко­торая носит замкнутый характер. У этой системы есть четкий вход в виде поступления выручки и четкий выход в виде остат­ка денег на расчетном счете после завершения данного вариан­та ситуации и осуществления необходимых расходов по реали­зации данной ситуации. Замкнутые микробалансы дают возможность получать качественную и количественную срав­нимость любых (в том числе весьма разноплановых) вариан­тов. Однако они требуют определенного профессионального мастерства и навыка по их составлению. Воздействуя на вход (или на выход) системы при разных величинах ее параметров (т.е. численных значений хозяйственных операций), можно по­лучить набор микробалансов и выбрать из них оптимальный вариант или построить аналитическую зависимость для окон­чательного принятия решения.

Метод графо-аналитических зависимостей основан на вы­делении одного или нескольких важнейших параметров балан­са, которые могут оказать решающее влияние на финансовые итоги работы предприятия. Путем ряда последовательных рас­четов микробалансов для замкнутого блока хозяйственных операций при разных величинах исследуемого параметра полу­чают графическую или аналитическую зависимость финансо­вого результата от этого параметра. На основе этой зависимо­сти можно выбрать оптимальное соотношение.

Для более полного и всестороннего исследования применя­ется многопараметрический метод, позволяющий прогнозиро­вать финансовые результаты и выявлять критические места ба­ланса. Это матрично-балансовый метод, суть которого состоит в следующем. Бухгалтерский баланс предприятия формализу­ется с помощью матричного уравнения

У(0 = У(£-1) + А(0,

где: У(£) — матрица хозяйственных средств и их источников на текущий момент времени (£); Y(t - 1) — матрица хо­зяйственных средств и их источников на предыдущий мо­мент времени (t - 1); A(t) — матрица коэффициентов хо­зяйственных операций текущего момента (t).

В уравнении матрицы квадратные, их порядок равен обще­му числу счетов, выбранных для бухгалтерского учета. Коэф­фициенты a _mk матрицы А являются составляющими оборотов по дебету и по кредиту, связанных бухгалтерскими проводками хозяйственных операций по счетам тик. Методы исследова­ния матриц позволяют устанавливать наличие сильных и сла­бых связей между отдельными счетами и хозяйственными опе­рациями. Математический анализ этих связей может быть дополнен экономическими условиями, позволяющими опреде­лять неявные (опосредованные) связи.

Эти численные балансовые методы достаточно легко могут быть оформлены в виде простых алгоритмов для персонально­го компьютера и стать надежным инструментом для главных бухгалтеров в их повседневной работе.

Статистический балансовый метод состоит в том, что на основе балансов ряда коммерческих предприятий определяют осредненные величины параметров, которые могут быть ис­пользованы для сравнения или для построения расчетной эко­номической модели. Отклонения в ту или иную сторону пока­зателей конкретного предприятия от среднестатистических характеризуют положительную или отрицательную динамику его деятельности.

Экономическая среднестатистическая балансовая модель, заложенная в алгоритм и дополненная конкретными блоками

хозяйственных операций, может послужить основой для про­ведения налогового планирования и отработки различных ви­дов хозяйственной деятельности. К сожалению, диапазон при­менимости данного метода ограничен тем, что в настоящее время в России нет широкой практики публикации балансов и финансовых отчетов предприятий.

Комбинированный численный балансовый метод заключается в одновременном использовании всех (или большинства) рас­смотренных методов. Налоговая система в них также отобра­жается комплексом бухгалтерских проводок и данных налого­вого учета. Замкнутая система хозяйственных операций позволяет получать финансовый результат в явном виде.

Специальные методы налогового планирования. Мероприя­тия, проводимые при налоговом планировании, достаточно хо­рошо известны, проанализированы и охарактеризованы в науч­ных трудах и литературе практической направленности. Обычно данные мероприятия называют способами, методами, «схемами» налоговой оптимизации (минимизации налоговых отчислений).

Среди наиболее популярных методов налогового планиро­вания исследователи выделяют:

■ метод замены отношений;

■ метод разделения отношений;

■ метод отсрочки налогового платежа;

■ метод прямого сокращения объекта налогообложения;

■ метод делегирования налоговой ответственности пред­приятию-сателлиту;

■ метод смены юрисдикции сбытового управления или цен­тра принятия управленческих решений организации в виде учреждения самостоятельного юридического лица либо перенос самих производственных мощностей в зону льготного режима налогообложения (так называемый ме­тод офшора);

■ метод «льготной организации».

И отдельно стоит выделить метод применения законода­тельно установленных льгот и метод изменения сроков уплаты налогов.

Кратко рассмотрим названные выше методы.

Метод замены отношений базируется на основном принци­пе гражданского права — принципе диспозитивности граждан­ско-правовых отношений, т.е. праве каждого хозяйствующего субъекта самостоятельно, без ограничений выбирать своих контрагентов, формы и условия сделки с ними. Суть метода за­ключается в том, что организация при юридическом оформле­нии хозяйственных отношений со своими контрагентами вы­бирает гражданско-правовую норму, исходя не только из принципов оформления гражданско-правовых отношений и юридической техники, но и с учетом налоговых последствий применения этих гражданско-правовых норм. Иными словами, происходит замена одних хозяйственных правоотношений, на­логообложение результатов которых происходит по повышен­ным ставкам, на другие — близкие, однородные правоотноше­ния, имеющие льготный режим налогообложения, при этом экономическая сущность хозяйственной операции остается не­изменной. Необходимо отметить, что заменяться должны именно правоотношения (весь комплекс прав и обязанностей), а не только формальная сторона сделки, т.е. замена не должна содержать признаков притворности, мнимости или фиктивно­сти, в противном случае сделка может быть признана недейст­вительной.

Метод разделения отношений, как и метод замены, также основывается на принципе диспозитивности в гражданском праве, только в данном случае происходит не замена одних хо­зяйственных отношений на другие, а разделение одного слож­ного отношения на ряд простых хозяйственных операций, хотя первое может функционировать и самостоятельно.

Метод отсрочки налогового платежа. Срок уплаты налогов связан с моментом возникновения объекта налогообложения (моментом возникновения налогооблагаемого оборота, момен­том приобретения имущества и т.д.) и налоговым периодом (месяц, квартал, год). Метод отсрочки, используя элементы прочих методов (замены, разделения, офшора и т.п.), позволяет перенести момент возникновения объекта налогообложения (соответственно и уплаты налога) на последующий налоговый период.

Метод прямого сокращения объекта налогообложения пре­следует цель избавиться от ряда налогооблагаемых операций или облагаемого имущества и при этом не оказать негативного влияния на хозяйственную деятельность организации.

Метод делегирования налоговой ответственности предпри­ятию-сателлиту заключается в передаче ответственности за уплату основных налоговых платежей специально созданной организации, деятельность которой призвана уменьшить фис­кальное давление на материнскую компанию всеми возможны­ми способами.

Например, крупная компания для осуществления опреде­ленных видов производства или другой деятельности создает (выделяет) отдельную организацию, которая имеет право при­менять специальные налоговые режимы, снижая налоговую на­грузку на этот вид деятельности и уменьшая совокупную сум­му налоговых платежей. Такая созданная организация используется как финансовый аккумулятор. Данный способ минимизации налоговых отчислений наиболее часто использу­ется в снабженческо-сбытовой деятельности. Посредством ди­лерских отношений (компания приобретает товар по цене, близкой к себестоимости, а реализует по ценам рыночным) практически вся прибыль организации «оседает» в компании.

Аналогично прибыль организации может быть переведена в компанию на основании договора на оказание информацион­но-консультационных услуг. Аккумулированная прибыль может быть направлена на приобретение для организации производст­венных основных фондов. Приобретенные основные фонды мо­гут быть переданы предприятию в текущую аренду с отражением арендованного имущества на балансе арендодателя-компании. Налицо экономия на налоге на имущество (организация, приме­няющая специальные налоговые режимы, не уплачивает налог на имущество). При этом все имущество (рассматриваемые основ­ные фонды и денежные средства) легально полностью подкон­трольны предприятию, учредившему такую организацию.

Под методом офшора в налоговом планировании понимает­ся совокупность методов, использующих в своей основе пере­нос объекта налогообложения под юрисдикцию более мягкого режима налогообложения.

Основной принцип использования зарубежных офшорных юрисдикции для снижения налогообложения состоит в созда­нии и применении офшорных юридических лиц, имеющих сле­дующие основные характеристики:

■ юридическое лицо отделено от владельца таким образом, что получаемый им доход не рассматривается в качестве дохода владельца юридического лица (пользователя);

■ юридическое лицо зарегистрировано в такой стране (юрисдикции), где налоговая ситуация более благоприят­ная, чем в стране проживания ее владельца;

■ владелец юридического лица может управлять этим ли­цом, его активами и доходом наиболее удобным для него образом и не подпадать при этом под какое-либо налого­обложение.

Все существующие в мире юрисдикции, обеспечивающие законодательную базу для офшорных компаний, можно под­разделить на:

а) юрисдикции, подписавшие с РФ договоры об избежании
двойного налогообложения (практики называют их «юрисдик­
ции с договорами»);

б) юрисдикции, не имеющие с РФ договора об избежании
двойного налогообложения (юрисдикции без договоров).

Офшорные пользователи, желающие воспользоваться пре­имуществами договоров об избежании двойного налогообло­жения, как правило, учреждают компанию, расположенную в юрисдикции с договорами. Это необходимо для сведения к ми­нимуму удерживаемых налогов с выплат по дивидендам, про­центам и гонорарам, направляемым из соответствующих стран.

Не нашли, что искали? Воспользуйтесь поиском: